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Apelação Cível e Reexame Necessário n° 924188-9 Origem: 3ª Vara da Fazenda Pública, Falências e Recuperação Judicial do Foro Central da Comarca da Região Metropolitana de Curitiba Apelante: Município de Curitiba Apelada: Rural Imóveis Ltda.
Relator Originário: Eugenio Achille Grandinetti Relator Designado: Des. Silvio Dias
TRIBUTÁRIO ­ APELAÇÃO CÍVEL E REEXAME NECESSÁRIO ­ MANDADO DE SEGURANÇA ­ ITBI ­ BEM IMÓVEL TRANSMITIDO EM DECORRÊNCIA DE INCORPORAÇÃO TOTAL DE OUTRA EMPRESA ­ ADQUIRENTE QUE, EM QUE PESE TENHA COMO ATIVIDADE PREPONDERANTE A COMPRA, VENDA E LOCAÇÃO DOS BENS, FAZ JUS A NÃO INCIDÊNCIA DO TRIBUTO ­ APLICAÇÃO DO § 4º DO ARTIGO 37 DO CTN ­ RECEPÇÃO DA NORMA PELA CF DE 88 - PROVA DO DIREITO LÍQUIDO E CERTO ­ EXISTÊNCIA ­ RECURSO DESPROVIDO. SENTENÇA MANTIDA EM REEXAME NECESSÁRIO, POR MAIORIA DE VOTOS. Não há conflito entre as normas de não incidência previstas pela Constituição Federal ­ em seu artigo 156, § 2º, I ­ e pelo Código Tributário Nacional ­ em seu artigo 37, § 4º. Havendo prova de que com a incorporação da empresa houve a transmissão da totalidade do patrimônio desta à adquirente, deve ser reconhecida a não incidência do ITBI.
Trata-se de recurso de apelação interposto em face da sentença que concedeu a segurança pleiteada em mandado de segurança para o fim de reconhecer o direito da empresa/impetrante à isenção de ITBI, condenando o Município de Curitiba ao pagamento das custas e despesas processuais e, por fim, remeteu os autos a este Tribunal para Reexame Necessário.
Inicialmente, cumpre ressaltar que adoto, por brevidade, as demais informações constantes do relatório de fls.
381/382.
O E. Relator votou pelo provimento do recurso e julgou prejudicado o Reexame Necessário.

Fundamentação do Voto
Conheço do recurso, pois presentes os requisitos de admissibilidade. Tempestividade comprovada uma vez que a sentença foi publicada em 21.07.2011, com início do prazo em 22.07.2011 (fl. 348), tendo o apelo sido interposto em 22.08.2011, dispensado de preparo ante a qualidade da parte.
Não merecem guarida as alegações do apelante.
O presente caso trata-se de mandado de segurança impetrado por Rural Imóveis Ltda. em face da decisão administrativa constante do Parecer Jurídico nº 330/2010 (fls.38/47) que indeferiu pedido de não incidência de ITBI sobre determinada transmissão imobiliária.
A empresa apelada incorporou a empresa Agroflorestal Angaí Ltda. O imóvel em discussão ­ que seria objeto de ITBI ­ foi transferido àquela em decorrência da incorporação total dos bens da referida sociedade.
É o que se vê dos documentos de fls. 20/22, em que consta cópia da alteração do Contrato Social referente ao ato de incorporação objeto da presente demanda.
Assim, a empresa incorporada foi extinta e restou comprovado que houve a transmissão da totalidade do patrimônio desta à empresa apelada, configurando, desse modo, hipótese de não incidência de ITBI defendida pela recorrida.
Sobre o tema em análise a Constituição Federal, em seu artigo 156, traz elencados os impostos de competência dos municípios.
Especificamente no inciso II, prevê a instituição do ITBI, que deve incidir sobre "transmissão `inter vivos', a qualquer

título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição".
No § 2º do mesmo artigo vê-se hipótese de imunidade referente à cobrança de ITBI, na primeira parte do inciso I:
I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica.
E exceção a esta imunidade, quando incidiria o imposto, na parte final do mesmo inciso:

I - (...) salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil.

Conclui-se, portanto, que o imposto não incide sobre a transmissão de bens decorrentes de incorporação, mas que, se a empresa adquirente tiver como atividade preponderante a compra, venda e locação destes bens, há tributação.
Em que pesem as previsões da Constituição Federal, o Código Tributário Federal dispõe, em seu artigo 36, sobre a não incidência do ITBI:
Art. 36. Ressalvado o disposto no artigo seguinte, o imposto não incide sobre a transmissão dos bens ou direitos referidos no artigo anterior: I - quando efetuada para sua incorporação ao patrimônio de pessoa jurídica em pagamento de capital nela subscrito; II - quando decorrente da incorporação ou da fusão de uma pessoa jurídica por outra ou com outra.

Em seu artigo 37 traz exceções às hipóteses de não incidência, quando o ITBI é devido:
Art. 37. O disposto no artigo anterior não se aplica quando a pessoa jurídica adquirente tenha como atividade preponderante a venda ou locação de propriedade imobiliária ou a cessão de direitos relativos à sua aquisição.

E, no § 4º deste mesmo artigo, ressalva que, ainda que a pessoa jurídica tenha como atividade preponderante a venda ou locação de propriedade imobiliária, se a transmissão de bens ou direitos for realizada em conjunto com a da totalidade do patrimônio da pessoa jurídica alienante, subsiste a não incidência.
Portanto, repete a previsão constitucional de que o imposto não incide sobre a transmissão de bens decorrentes de incorporação, que se a empresa adquirente tiver como atividade preponderante a venda e locação destes bens há tributação, mas ressalva que se a transmissão de bens for realizada em conjunto com todo o patrimônio da empresa incorporada, a empresa adquirente não sofre tributação.
Primeiramente, é de se analisar a constitucionalidade destes dispositivos previstos no CTN.
O Código Tributário Nacional, ainda que tenha sido editado como sendo lei ordinária, foi recepcionado pela Constituição Federal como Lei Complementar.
Esse entendimento é pacífico no ordenamento nacional, devendo a discussão, aqui, se limitar à norma específica do artigo 37, § 4º, daquele codex.
Os estudiosos do direito ainda não conseguiram entrar em acordo quanto aos conceitos de imunidade e de isenção. Mas o que é senso comum é a natureza das regras. Enquanto àquela decorre de regra constitucional, esta decorre de regra legal.
Paulo de Barros Carvalho assim as diferencia:

"O preceito de imunidade exerce a função de colaborar, de uma forma especial, no desenho das competências

impositivas. São normas constitucionais. Não cuidam da problemática da não-incidência, atuando em instante antecedente, na lógica do sistema, ao momento da percussão tributária. Já a isenção se dá no plano da legislação ordinária. Sua dinâmica pressupõe um encontro normativo, em que ela, regra de isenção, opera como expediente redutor com campo de abrangência dos critérios da hipótese ou da conseqüência da regra-matriz do 1 tributo(...)".

Desse modo, as imunidades são previstas na Constituição como uma limitação ao poder de tributar dos entes políticos. O artigo 156, § 2º, I , é exemplo de imunidade.
Já as isenções são previstas em lei e configuram uma "renúncia pelo próprio ente público que tem o poder de tributar, o qual, por motivos de ordem social, econômica ou política, deixa de exercer esse direito"2.
Portanto, não haveria que se falar em não recepção das normas do CTN pela CF de 1988, uma vez que tratam de situações diversas.
E mesmo que se pense que ambos os diplomas tratam de imunidade, ensina Hugo de Brito Machado sobre o disposto no caput do artigo 37:
"A regra de imunidade, no caso, diz que o imposto não incide sobre a transmissão de imóveis e direitos a ele relativos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica. É a primeira parte do art. 156, § 2º, inciso I, da vigente Constituição Federal. A exceção a essa regra de imunidade está na parte final desse mesmo dispositivo da Constituição(...).
Essa exceção está, no essencial, expressa no art. 37 do Código Tributário Nacional, embora a norma excepcional
neste albergada não coincida literalmente com aquela albergada pelo texto da Constituição. Assim, em face da superioridade hierárquica desta última, pode parecer que já não tem vigência, ou não é mais válida em sua totalidade a norma do art. 37 do Código. Penso, porém, que, embora não exista coincidência, também não existe conflito entre o que está no Código e o que está na Constituição, de sorte que as duas normas convivem perfeitamente."3 (sublinhei).

Significa dizer que não há necessidade de que a norma que não possui natureza constitucional tenha a exata redação da regra da Constituição, desde que com ela não seja conflitante.
Especificamente quanto ao § 4º do artigo 37, que traz regra de não incidência não prevista na Constituição Federal, não há que se falar em conflito.
O mesmo autor leciona:

"(...) não se pode ver conflito entre esses dois dispositivos e com isto pretender tenha o Código perdido a vigência com o advento da Constituição de 1988.
(...) quando a transmissão dos bens imóveis e direitos a eles relativos abrange todos os bens da pessoa jurídica alienante, não importa saber se a adquirente tem ou não atividade preponderantemente imobiliária. Em outras palavras, as regras excepcionais, que excluem a imunidade tributária, não se aplicam quando a transmissão do imóvel ou do direito a ele relativo se operar em conjunto com a transmissão da totalidade dos bens do alienante."4

Significa dizer, ainda, que, nos casos de transmissão da totalidade dos bens da pessoa jurídica alienante, esta é extinta e, na verdade, não há que se falar em transmissão "entre vivos", pois o transmitente não subsiste ao ato.
Assim, por mais esse motivo, não há incidência de ITBI neste caso. Logo, não há que se falar em não recepção dos referidos artigos pela Constituição Federal, sendo perfeitamente aplicáveis ao


caso em exame.
Desse modo, ultrapassada a questão da recepção dos artigos do CTN, é de se verificar se a empresa recorrida encaixa-se em alguma hipótese de não incidência.
A apelada tem como atividade preponderante a compra, venda e locação de propriedade imobiliária, fato que lhe acarretaria a incidência de ITBI, em razão do disposto no artigo 156, § 2º, inciso I, primeira parte, da CF.
Portanto, mesmo que a transmissão do bem tenha decorrido de incorporação, pela regra constitucional, a imunidade seria afastada.
No entanto, como já analisado anteriormente, há prova nos autos de que a transmissão do patrimônio da empresa incorporada foi total, razão pela qual é de se aplicar a regra do § 4º do artigo 37 do CTN.
Neste sentido já julgou esta Câmara:

"TRIBUTÁRIO ­ APELAÇÃO CÍVEL E REEXAME NECESSÁRIO ­ MANDADO DE SEGURANÇA ­ ITBI ­ BEM IMÓVEL TRANSMITIDO EM DECORRÊNCIA DE INCORPORAÇÃO TOTAL DE OUTRA EMPRESA ­ ADQUIRENTE QUE, EM QUE PESE TENHA COMO ATIVIDADE PREPONDERANTE A VENDA E LOCAÇÃO DOS BENS, FAZ JUS A NÃO INCIDÊNCIA DO TRIBUTO ­ APLICAÇÃO DO § 4º DO ARTIGO 37 DO CTN ­ RECEPÇÃO DA NORMA PELA CF DE 88. PROVA DO DIREITO LÍQUIDO E CERTO ­ EXISTÊNCIA ­ NÃO OFENSA AOS ARTIGOS 227 DA LEI N.º 6.404/76, 5º, LXIX DA CF E 1º DA LEI N.º 1.533/51. RECURSO DESPROVIDO. SENTENÇA MANTIDA EM REEXAME NECESSÁRIO.
Não há conflito entre as normas de não incidência previstas pela Constituição Federal ­ em seu artigo 156, § 2º, I ­ e pelo Código Tributário Nacional ­ em seu artigo 37, § 4º.
Havendo, portanto, prova de que com a incorporação da empresa houve a transmissão da totalidade do patrimônio desta à adquirente, deve ser reconhecida a não incidência do ITBI." (TJPR ­ 2ª Câmara Cível - ACRN 645975-6 ­ Des. Silvio Dias - j. 08/06/2010 - DJ 407)

Assim, diante das razões expostas, não merece

guarida a alegação do Município, devendo o recurso ser julgado desprovido, em razão da constitucionalidade dos dispositivos presentes no CTN, bem como ante a ausência de afronta às normas constitucionais invocadas.
Em reexame necessário, deve ser mantida a sentença.
Diante do exposto, meu voto é no sentido de conhecer do recurso para, no mérito, negar-lhe provimento, mantendo-se a sentença como proferida, inclusive em reexame necessário, mais uma vez rendendo vênias ao entendimento diverso.
Dispositivo

Acordam os integrantes da Segunda Câmara Cível do Tribunal de Justiça do Paraná, por maioria de votos, em conhecer do recurso para, no mérito, negar-lhe provimento, mantendo a sentença como proferida, inclusive em reexame necessário, vencido o Em. Relator que conhece o recurso dando-lhe provimento e declara prejudicado o reexame necessário, com declaração de voto em separado, nos termos da exposição acima.
Presidiu o julgamento o Desembargador Eugenio Achille Grandinetti (Relator Originário) e dele participou o Juiz Substituto em 2º Grau Péricles Bellusci de Batista Pereira.

Curitiba, 30 de outubro de 2012.

Des. Silvio Vericundo Fernandes Dias Relator Designado

Des. Eugenio Achille Grandinetti Relator Vencido


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1 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 18 Ed. São Paulo: Editora Saraiva, 2007, p. 198.
2 BORGES, José Souto Maior. Teoria geral da isenção tributária. 3 Ed.
rev. e atual. São Paulo: Malheiros, 2001, p. 159.
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3 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional. Volume I 2. Ed. São Paulo: Editora Atlas, 2007, p. 415.
4 Op. cit., p.417.