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Processo:

RELATÓRIOTrata-se de recurso extraordinário, interposto pelo Estado do Paraná, objetivando a reforma do acórdão inserido no mov. 43.1, em mandado de segurança que, por unanimidade de votos, negou provimento à apelação cível, com a manutenção da sentença em reexame necessário. Referida decisão restou assim ementada, verbis:
“APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. CONCESSÃO DA SEGURANÇA PARA DECLARAR A INEXISTÊNCIA DE RELAÇÃO JURÍDICA EM SITUAÇÃO DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. FORMAL INCONFORMISMO.
VENDA DA INTEGRALIDADE DA PRODUÇÃO DESTINADA À POSTERIOR EXPORTAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA DE ICMS. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA PREVISTA NO ART. 155, §2º, X, “A”, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL E NO ART. 3º DA LEI COMPLEMENTAR Nº 87/96.
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA CONFIGURADA. PRECEDENTES DESTA CORTE. RECURSO NÃO PROVIDO.REEXAME NECESSÁRIO CONHECIDO DE OFÍCIO. SENTENÇA MANTIDA.”
O Estado do Paraná, em suas razões de recurso extraordinário (mov. 1.1), enfatiza que o STF reconheceu a repercussão geral da controvérsia no RE nº 754.917-RS.Argui que a imunidade, prevista no art. 155, II, §2º, X, “a” da CF, não abrange todas as etapas de comercialização que antecedem a exportação e que não há substituição tributária nas operações praticadas pelos produtores, de modo que o acórdão guerreado extrapola o alcance da regra constitucional.Em exame de admissibilidade, o 1º Vice-Presidente deste egrégio Tribunal determinou o sobrestamento do feito (mov. 55.1) até o pronunciamento definitivo do Supremo Tribunal Federal acerca do tema 475/STF.Na petição de mov. 82.1, os apelados informaram a fixação de tese no tema 475/STF e pleitearam o chamamento do processo à ordem para afastar a aplicação do precedente firmado, com a manutenção do acórdão.Cumpridas as formalidades legais, vieram os autos à conclusão.




VOTOPrefacialmente, insta salientar que o v. acórdão impugnado manteve a sentença, inclusive em reexame necessário, negando provimento ao recurso de apelação cível, concluindo, para tanto, que a imunidade tributária abrange toda a cadeia produtiva, inclusive a venda primitiva da matéria-prima (tabaco) pelos produtores rurais (apelados) à indústria de beneficiamento.Compulsando os autos, infere-se que o decisum recorrido foi proferido anteriormente ao julgamento definitivo do recurso paradigma (RE nº 754.917/RS – tema 475.No RE 754.917/RS, o relator do recurso, ministro Dias Toffoli, no voto condutor da decisão, afirmou que a Constituição Federal, ao instituir a imunidade das operações de exportação ao ICMS, pressupõe a incidência do imposto nas operações internas e estabelece que o ônus tributário será compensado mediante a manutenção e o aproveitamento dos créditos respectivos. Segundo o ministro, caso houvesse imunidade para as operações internas, de modo que não fosse cobrado o ICMS em nenhuma das etapas anteriores à exportação, seria “inútil e despropositada” à regra de manutenção e aproveitamento de créditos. Transcreve-se a ementa:
“Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito Tributário. Imunidade. Operações de exportação. Artigo 155, § 2º, X, a, CF. ICMS. Operações e prestações no mercado interno. Não abrangência. Possibilidade de cobrança do ICMS. Manutenção e aproveitamento dos créditos. 1. A Corte, sempre que se manifestou sobre as imunidades constitucionais, se ateve às finalidades constitucionais às quais estão vinculadas as mencionadas regras. Nas operações de exportação, é clara a orientação quanto à impossibilidade de, a pretexto de se extrair da regra imunitória o máximo de efetividade, se adotar uma interpretação ampliativa, de modo a se abarcarem fatos, situações ou objetos a priori não abrangidos pela expressão literal do enunciado normativo. 2. Ao estabelecer a imunidade das operações de exportação ao ICMS, o art. 155, § 2º, X, da Constituição se ocupa, a contrario sensu, das operações internas, pressupondo a incidência e estabelecendo o modo pelo qual o ônus tributário é compensado: mediante a manutenção e o aproveitamento dos créditos respectivos. 3. Caso houvesse imunidade para as operações internas, de modo que não fosse cobrado o ICMS em nenhuma das etapas anteriores à exportação, seria inútil e despropositada a regra de manutenção e aproveitamento de créditos. 4. Diante do exposto, nega-se provimento ao recurso extraordinário. 5. Tese do Tema nº 475 da Gestão por Temas da Repercussão Geral: ‘A imunidade a que se refere o art. 155, § 2º, X, a, da CF não alcança operações ou prestações anteriores à operação de exportação.’ (RE 754917, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 05/08/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-243 DIVULG 05-10-2020 PUBLIC 06-10-2020.
Por conseguinte, constata-se que o acórdão proferido por esta câmara destoa do posicionamento consolidado no julgamento do recurso paradigma e, portanto, impõe sua adequação, eis que as operações de saída internas, anteriores à exportação, não estão amparadas pela imunidade estatuída no art. 155, § 2º, X, “a”, da CF e, assim, qualquer operação ocorrida em território nacional, com produtos destinados à exportação, sujeita-se à incidência do ICMS.Neste contexto, prevalece os apontamentos do Des. Antonio Renato Strapasson, consignados no aresto, os quais cumprem mencionar:
“O dispositivo em questão assim disciplina:Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; § 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:X - não incidirá:a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores.Da mera leitura do dispositivo constitucional é possível depreender que há sim incidência de ICMS nas operações anteriores à exportação, afinal como poderia haver manutenção e aproveitamento do imposto se esse sequer tivesse incidido? O próprio dispositivo prevê claramente o creditamento do ‘imposto cobrado nas operações anteriores’.Ora, se não houvesse incidência do ICMS nas etapas prévias não haveria necessidade de a Lei Complementar n.º 87/96 equiparar às operações com destino ao exterior a saída de mercadoria destinada a empresa exportadora ou armazém alfandegário:‘Art. 3º O imposto não incide sobre:II - operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços;

Parágrafo único. Equipara-se às operações de que trata o inciso II a saída de mercadoria realizada com o fim específico de exportação para o exterior, destinada a:I - empresa comercial exportadora, inclusive tradings ou outro estabelecimento da mesma empresa;II - armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro.’Outrossim, a regra constitucional, nos termos do disposto no art. 155, § 2º, II, ‘a’ e ‘b’, da CF é de que haja a incidência do tributo sem crédito para compensação nos casos de isenção ou não incidência, podendo este ocorrer apenas quando houver determinação em contrário:‘II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;’Vejamos doutrina neste mesmo sentido:Ricardo Alexandre, ao comentar o art. 155, § 2º, inciso II, no tópico referente a ‘não cumulatividade’, muito bem discorreu: ‘Um bom exemplo dessa situação é o caso das exportações de mercadorias imunes ao ICMS por conta do art. 155, § 2º, X, ‘a’, da CF/1988. A consequência da não incidência seria a anulação dos créditos que a exportadora obteve na aquisição das mercadorias exportadas. Entretanto, o próprio dispositivo que concede a imunidade assegura a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores, configurando, portanto, ‘determinação em contrário da legislação’. (ALEXANDRE, Ricardo. Direito tributário esquematizado. 4. ed. – Rio de Janeiro: Forense, 2010. Pág. 598.)‘As operações que destinem mercadorias para o exterior passaram a ser imunes ao ICMS após o advento da Emenda Constitucional n.º 42, de 19 de dezembro de 2003. Nesse caso, no entanto, ao contrário do que acontece com as hipóteses de isenção e não incidência propriamente ditas, fica assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores (CF/88, art. 155, § 2º, X, a).’ (CASTRO, Eduardo; LUSTOZA, Helton; GOUVÊA, Marcus, Tributos em espécie. 2. ed. rev. amp. E atual. Bahia: Juspodivm, 2015. Pag. 660.)‘A imunidade não alcança toda a cadeira produtiva, senão mediante a apropriação e manutenção do crédito. Está em discussão, com repercussão geral, no STF, no RE 754.917 (tema 475), relator o Ministro Dias Tofolli, ‘se a imunidade relativa ao ICMS, incidente sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, alcança, ou não, toda a cadeia produtiva, abrangendo também a comercialização das embalagens fabricadas para os produtos destinados à exportação”. Destaco, todavia, desde já, que o próprio dispositivo constitucional que estabelece a imunidade ao ICMS das operações de exportação (art. 155, § 2º, X, a) ocupa-se, a contrário sensu, das operações internas anteriores, pressupondo a incidência e estabelecendo o modo pelo qual o ônus tributário é compensado: mediante a manutenção e o aproveitamento dos créditos respectivos. Tivesse o legislador estabelecido imunidade de tal amplitude que não incidisse em nenhuma das etapas internas tendentes à exportação, seria inútil e despropositada a regra de manutenção e aproveitamento dos créditos. A combinação da incidência interna com a manutenção e aproveitamento de créditos, todavia, leva a uma situação bastante difícil para os Estados exportadores, na medida em que não arrecadam em razão da imunidade e ainda têm de reconhecer créditos muitas vezes apropriados de operações interestaduais em que o ICMS foi pago a outro Estado, o de origem.’ (PAULSEN, Leandro. Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 16 ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2014. p. 426.)Cabe destacar que quase a totalidade dos precedentes deste Tribunal de Justiça se baseiam no RE 248.499. De fato, extrai-se da ementa que o em. Min. Cezar Peluso afirmou que ‘a imunidade do ICMS relativa à exportação de produtos industrializados abrange todas as operações que contribuíram para a exportação, independentemente da natureza da moeda empregada’.Ocorre que da leitura do inteiro teor do acórdão é possível se depreender que a expressão ‘todas operações’ foi empregada em outro sentido, qual seja, operações em moeda nacional ou estrangeira. Tem-se que o cerne da controvérsia naquele Recurso Extraordinário era a inconstitucionalidade do art. 11 do Decreto n.º 7004/90 do Paraná, que restringia o alcance da imunidade a operações feitas em moeda estrangeira.Assim sendo, referido julgado não deve ser utilizado como precedente para os casos ora em análise, na medida em que tratam de questões diversas.Tanto que, conforme referido pelo renomado doutrinador Leandro Paulsen acima transcrito, a controvérsia ainda está pendente de análise do STF, porquanto já foi reconhecida a repercussão geral no RE 754.917, porém ainda está pendente de julgamento final.Outrossim, é de se ressaltar que adotar o entendimento de que a imunidade não abrange toda a cadeia não é prejudicial às exportações. Isto porque o ICMS obedece ao princípio da não cumulatividade e, como visto, o exportador posteriormente poderá se creditar do imposto que incidiu nas operações anteriores, de forma que a operação de exportação não resta onerada.De mais a mais, seria completamente inviável a fiscalização do que efetivamente foi exportado caso se entenda que a imunidade incide sobre toda a cadeia produtiva. Neste ponto cabe ressaltar, inclusive, que a perícia feita na Ação Declaratória n.º 0046152-93.2011.8.16.0004 apurou que certo percentual, mesmo que ínfimo, foi vendido para o mercado interno (mov. 104.1 – ‘Adicionalmente, segundo detalhamento fornecido pela Autora, teria havido venda para mercado interno a cliente predominantemente exportador, de 0,29% em 2010 e 3,95%, em 2011, conforme demonstrado no quadro a seguir. As vendas para o mercado nacional foram, diante disso, de 1,40% em 2010 e de 0,03%, em 2011’). Ressalta-se que na análise do perito o 1,40% representam R$ 8.922.411,06 e o 0,03% equivalem a R$ 179.013,18, números que, apesar de em percentuais serem baixos, em valores são bastante significativos e não podem ser ignorados pelo fisco estadual.Considerando esse cenário é extremamente razoável que o controle fiscal se dê na última operação, quando se poderá de fato aferir se o produto foi efetivamente exportado com o respectivo creditamento do tributo.” – mov. 43.1.
Em precedente análogo, o seguinte aresto:
“JUÍZO DE RETRATAÇÃO. APELAÇÃO CÍVEL E REEXAME NECESSÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. COBRANÇA DE ICMS SOBRE A PRODUÇÃO DE TABACO CRU DESTINADO AO EXTERIOR. ACÓRDÃO RECORRIDO QUE ESTÁ EM DESACORDO COM O ENTENDIMENTO FIRMADO NO TEMA 475 DO STF DE REPERCUSSÃO GERAL NO RE 754917/RS. IMUNIDADE PREVISTA NO ART. 155, § 2º, INCISO X, “A” DA CF NÃO ALCANÇA OPERAÇÕES/PRESTAÇÕES ANTERIORES À OPERAÇÃO DE EXPORTAÇÃO. ACÓRDÃO REFORMADO. EXERCÍCIO DE CONFORMIDADE POSITIVO. REEXAME NECESSÁRIO PREJUDICADO.JUÍZO DE RETRATAÇÃO POSITIVO.” (TJPR - 2ª C.Cível - 0004649-19.2016.8.16.0004 - Curitiba -
Rel.: DESEMBARGADOR EUGENIO ACHILLE GRANDINETTI -
J. 30.08.2021).
Por conseguinte, viável o juízo de retratação positivo, adequando-se ao posicionamento adotado pelo STF – Tema 475, reconhecendo que a imunidade elencada no art. 155, § 2º, X, “a” da CF não contempla operações ou prestações anteriores a exportação, in casu referentes à comercialização e transporte de tabaco cru à empresa exportadora.Diante da reforma da sentença, vinga a inversão dos ônus sucumbenciais.Destarte, no exercício do juízo de retratação positivo, voto pela reforma do acórdão, para denegar a segurança pugnada, julgando prejudicada a análise do reexame necessário, com a condenação dos apelados ao pagamento das custas processuais.