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Processo:

Vistos, relatados e discutidos estes autos de Reexame Necessário nº 0004152-43.2021.8.16.0064 da Vara da Fazenda Pública de Castro.Trata-se de Reexame Necessário em relação à sentença proferida nos autos de “Ação Anulatória de Débito Fiscal” no valor de R$302.858,25 (trezentos e dois mil, oitocentos e cinquenta e oito reais e vinte e cinco centavos), ajuizada pela Cooperativa de Crédito com Interação Solidária Triunfo em face do Município de Castro, a qual julgou procedentes os pedidos iniciais, a fim de “reconhecer a nulidade do auto de infração nº 04/2021, visto que o tributo [ISS] não deve incidir sobre as atividades prestadas pela autora, caracterizadas como atos cooperativos” (isenção).Ademais, condenou a municipalidade ao pagamento das custas processuais e honorários advocatícios, fixados em 8% (oito por cento) sobre o valor atualizado da causa, nos termos do art. 85, §§3º e 4º do CPC (mov. 60.1).Em apertada síntese, a autora alegou passar por execução fiscal que resultou na lavratura do auto de infração nº 04/2021 por suposta escrituração irregular/omissão de valoree, gerando um débito de ISSQN no valor de R$302.858,25 (trezentos e dois mil, oitocentos e cinquenta e oito reais e vinte e cinco centavos). Neste ponto, aduziu que a municipalidade se limitou à aplicação da alíquota de 5% sobre o saldo lançado na conta COSIF 7.1.7.99.00.000.000-3 denominada “rendas de outros serviços”. Pontuou que a referida rúbrica é um totalizador de receitas de atos cooperativos (não tributáveis) e atos não cooperativos (tributáveis), sendo ilegítima a utilização desse todo como base de cálculo do ISSQN. Por este motivo, o processo administrativo fiscal que culminou na constituição do débito deve ser declarado nulo, vez que as decisões deixaram de analisar os argumentos arrolados e documentos comprobatórios juntados pela cooperativa, mormente a documentação comprobatória de que não eram tributáveis as contas destinadas ao registro de receitas de atos cooperativos. Nesse sentido, pontuou que as receitas decorrentes das operações caracterizadas como atos cooperativos gozam de imunidade fiscal e não podem ser tributadas, motivo pelo qual grande parte das rubricas mencionadas devem ser excluídas da base de cálculo do imposto pelo Município (mov. 01.1).Foi deferida liminar, a fim de suspender a exigibilidade do crédito tributário reproduzido no auto de infração nº 4/2021. No entanto, restou negado o pedido de decretação de Segredo de Justiça apresentado pela autora (mov. 12.1).Por seu turno, o Município de Castro apresentou contestação, sustentando a regularidade do processo administrativo que deu origem ao auto de infração, vez que fundado em parecer técnico. Arguiu ainda a higidez do débito fiscal representado pelo auto, reiterando a possibilidade de tributação do grupo 7.1.7.99, que não se refere a atos cooperativos e pode, então, ser reconhecido como fato gerador do ISSQN (mov. 40.1).As partes não apresentaram recurso e os autos vieram a este Tribunal para reexame necessário.É o relatório.

Trata-se de sentença que julgou procedente o pedido formulado pela autora em face do Município de Castro, determinando a nulidade do débito fiscal de ISSQN referente ao auto de infração nº 04/2021 e extinguindo o crédito tributário nele descrito, pois parte dos serviços tributados configuram atos cooperativos e, portanto, são imunes de tributação e condenou a municipalidade a pagamento das custas processuais e honorários advocatícios, fixados em 8% (oito por cento) sobre o valor atualizado da causa, nos termos do art. 85, §§ 3º e 4º do CPC.No caso dos autos, trata-se da análise de auto de infração lavrado contra a cooperativa requerente durante ação fiscal, sob o argumento de que a parte teria omitido/reduzido sua receita bruta para alterar a base de cálculo do tributo ISSQN.O auto de infração gerou débito tributário em favor do ente municipal no valor de R$ 302.858,25 (trezentos e dois mil, oitocentos e cinquenta e oito reais e vinte e cinco centavos).Por sua vez, a requerente alega irregularidade na base de cálculo utilizada durante o processo administrativo, vez que grande parte dos valores tributados sob o código COSIF 7.1.7.99.00.000.000-3 representava receitas de atos cooperativos – e, por isso, não tributáveis.Assim, verificado erro na base de cálculo utilizada, requer seja declarado nulo o processo administrativo fiscal, levando à desconstituição do referido auto de infração.Inicialmente, cumpre mencionar que ao Poder Judiciário não se admite a análise do mérito do ato administrativo.No entanto, lhe é conferido o poder de verificar a legalidade e a legitimidade do procedimento e da pena aplicada, incluindo a presença ou ausência de motivação destes atos, conforme os ditames do art. 37 da Constituição Federal e art. 27 da Constituição Estadual. Por legalidade, entende-se a conformidade do ato com as normas que o rege. Da mesma forma, por legitimidade, entende-se a correspondência com os princípios básicos da Administração Pública, em especial do interesse público, da moralidade, da finalidade e da razoabilidade, indissociáveis a toda atividade pública (Direito Administrativo. 30. ed. rev. atual. e ampl. Rio de Janeiro: Forense, 2017. p. 762).Portanto, o Poder Judiciário não pode substituir a Administração em pronunciamentos que lhe são privativos, mas pode avaliar se ela agiu com observância da lei e dentro de sua competência. No caso concreto, a análise do ato administrativo está adstrita à legalidade do lançamento tributário. Ademais, entendo que a autora logrou demonstrar, suficientemente, ilegalidade quando do cálculo do debito tributário referente ao Auto de Infração nº 04/2021.Explico. Para fins de incidência do ISS, a prestação do serviço tributável: “é aquela in commercium, com um negócio jurídico subjacente, detentor de conotação econômica – até porque ‘a natureza incorpórea do serviço não impede que sua prestação tenha conteúdo econômico’” (SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário – 10ª ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2018, p. 1211).No caso dos autos, considerando tratar-se de cobrança em face de sociedade cooperativa deve-se, antes, distinguir os atos cooperados não sujeitos à tributação, dos atos não cooperados, os quais representam fato gerador do tributo.Nesse sentido, a Lei nº 5.764/1971, que define a Política Nacional de Cooperativismo e institui o regime jurídico das sociedades cooperativas, estabelece o que se compreende por “ato cooperativo” em seu art. 79. Confira-se:
Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.
Conforme dispõe o dispositivo, os atos cooperativos são aqueles praticados entre as cooperativas e seus associados, ou pelas cooperativas entre si, pois são expressão de sua atividade agregadora típica, voltada à consecução dos seus objetivos sociais.De igual modo, o art. 86 da Lei nº 5.764/1971 dispõe sobre a possibilidade de realização de atos entre as cooperativas e terceiros, isto é, os não associados:
Art. 86. As cooperativas poderão fornecer bens e serviços a não associados, desde que tal faculdade atenda aos objetivos sociais e estejam de conformidade com a presente lei.
Pontuou o juízo que, por força do art. 23 da Resolução do BACEN nº 3.106/2003, as cooperativas de crédito passaram a poder captar depósitos ou realizar negócios apenas com seus associados, praticando unicamente os chamados atos cooperativos, os quais não caracterizam faturamento.Da leitura do Estatuto Social da cooperativa requerente, verifica-se que, dentre seus objetivos sociais, encontra-se o fornecimento de crédito e auxílio financeiro exclusivamente aos cooperados (mov. 1.3).De igual modo, a partir da análise da documentação acostada aos autos, sobretudo os balancetes de verificação e a planilha com memória de cálculo (mov. 1.21), verifica-se que, de fato, o auto de infração nº 04/2021, emitido pelo Município de Castro busca tributar receitas decorrentes de atos cooperativos, os quais, conforme indicado anteriormente, estão abarcados por isenção tributária do ISS.Sobre este ponto, transcrevo trecho da fundamentação (mov. 60.1):
“De fato, verifica-se que o Município pretende a tributação de qualquer ato praticado pela autora, que envolva a rubrica COSIF 7.1.7.99.00.000.000-3, não os limitando aos atos praticados em favor de terceiros não associados (mov. 1.11).Registre-se, ainda, que a sobredita rubrica discrimina diversas subcontas em que foram registradas separadamente receitas decorrentes de atos cooperativos (isentos) das receitas decorrentes de atos não cooperativos (sujeitos à tributação). Com efeito, podem ser identificadas todas as subcontas agrupadas na conta superior (conta mãe) indicada 7.1.7.99.00.000.000-3 (RENDAS DE OUTROS SERVIÇOS) no período entre 2019 e 2020 (mov. 1.21 - pág. 9; 20; 32; 44; 56; 69; 80; 81; 93; 105; 117; 130; 143; 158; 171; 183; 196). Ali são discriminados quais contas COSIF são utilizadas para o lançamento de receitas decorrentes de atos cooperativos e quais receitas são utilizadas para receitas de atos não cooperativos. De modo que o lançamento do crédito tributário pelo requerido utilizando do saldo total da conta COSIF 7.1.7.99.000-3 (nível 4), incide sobre atos cooperativos (não tributáveis) e não cooperativos (tributáveis). Note-se, que a exação sobre a totalidade dos saldos lançados na rubrica COSIF 7.1.7.99.00.000.000-3 não é legítima, posto que a maior parte do valor decorre de atos cooperativos, os quais gozam de imunidade fiscal.”
Em suma, como bem decidiu o juízo, os elementos de prova colacionados aos autos indicam justamente o oposto do sustentado pela Fazenda Pública, ou seja, que boa parte dos fatos tributados pelo Município de Castro se enquadram como “atos cooperativos”, o que afasta a incidência do ISS.Por este motivo, reconhecida ilegitimidade da base tributável adotada para composição do crédito tributário, deve ser desconstituído o auto de infração nº 04/2021.Referido entendimento espelha a jurisprudência do e. Superior Tribunal de Justiça:
TRIBUTÁRIO. ISS. SOCIEDADE COOPERATIVA. ISENÇÃO. ATO COOPERATIVO CARACTERIZADO. AUSÊNCIA DE RELAÇÃO COM TERCEIROS. ARTIGO 79 DA LEI Nº 5.764/71. [...]. 2. Não é possível a tributação pelo ISS sobre a atividade prestada pela cooperativa - recebimento dos valores pagos pela prestação dos serviços, posteriormente repassados aos cooperados com as deduções das despesas operacionais - quer pela absoluta ausência de tipicidade (aspecto material), já que não há, nem nunca houve, previsão de incidência do imposto sobre essa atividade em quaisquer das listas anexas até hoje elaboradas (DL 406/68, LC 56/87 ou LC 116/03); quer pela gratuidade do serviço (aspecto dimensível), que obsta a quantificação do imposto por ausência do elemento "preço". 3. Recurso especial não provido. (STJ - REsp n. 1.213.479/AL, relator Ministro Castro Meira, Segunda Turma, julgado em 9/11 /2010, DJe de 23/11/2010.). (Destaquei).
Outrossim, o tema não é estranho a este Tribunal de Justiça do Estado do Paraná, o qual, em mais de uma ocasião, decidiu pelo excesso fazendário em situações como a presente:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO RETIDO. APELAÇÕES CÍVEIS E REMESSA NECESSÁRIA. AÇÃO DECLARATÓRIA DE INEXIGIBILIDADE DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO COM PEDIDO DE ANTECIPAÇÃO DE TUTELA. IMPOSTO SOBRE SERVIÇO (ISS). COOPERATIVA DE MÉDICOS. PRÁTICA DE ATOS COOPERATIVOS. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. SENTENÇA DE PROCEDÊNCIA DA AÇÃO. (...). (II) ALEGAÇÃO DO MUNICÍPIO DE QUE A AUTORA COMERCIALIZA PLANOS DE SAÚDE E COBRA TAXA DE ADMINISTRAÇÃO PELOS SERVIÇOS OFERECIDOS, SUJEITANDO-SE À INCIDÊNCIA DO ISS, NÃO COMPROVADA. COOPERATIVA DE MÉDICOS QUE, DE ACORDO COM O QUE NOS AUTOS, PRATICA ATOS COOPERATIVOS, CARACTERIZADOS PELA MERA INTERMEDIAÇÃO ENTRE OS USUÁRIOS DO SERVIÇO OFERTADO E OS COOPERADOS, REPASSANDO AO MÉDICO COOPERADO, PRESTADOR DO SERVIÇO, O VALOR DOS HONORÁRIOS RECEBIDOS AO USUÁRIO, EXCETO O NECESSÁRIO AO CUSTEIO DAS SUAS DESPESAS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS A TERCEIROS E COBRANÇA POR ELES NÃO DEMONSTRADA. LAUDO PERICIAL JUDICIAL QUE CORROBORA COM O DEFENDIDO PELA COOPERATIVA. FATO GERADOR DO ISS NÃO CARACTERIZADO. TRIBUTO INDEVIDAMENTE EXIGIDO PELA MUNICIPALIDADE. DECLARAÇÃO DE IMUNIDADE ESCORREITA. SENTENÇA MANTIDA. RECURSO CONHECIDO E NÃO PROVIDO. 2. APELAÇÃO CÍVEL 02 (MONTANHA, ALCÂNTARA & ADVOGADOS ASSOCIADOS (...). 3. SENTENÇA MANTIDA EM REMESSA NECESSÁRIA. (TJPR - 3ª Câmara Cível - 0002685-45.2003.8.16.0004 - Curitiba - J. 24.09.2019). (Destaquei).
APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. EMBARGOS A EXECUÇÃO FISCAL. ISS. ATIVIDADES DESENVOLVIDAS POR COOPERATIVA. ARTIGOS 79 E 87 DA LEI N.º 5.764/71. DISTINÇÃO ENTRE ATOS COOPERATIVOS (PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS ENTRE COOPERATIVAS OU ENTRE ESTAS E OS COOPERADOS) E ATOS NÃO COOPERATIVOS (PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS PELAS COOPERATIVAS A TERCEIROS). ESTATUTO DA COOPERATIVA. PREVISÃO DE QUE OS SERVIÇOS SÃO PRESTADOS PELOS COOPERADOS, E NÃO PELA COOPERATIVA, A TERCEIROS. ATOS DE MERA INTERMEDIAÇÃO ENTRE OS COOPERADOS E OS TOMADORES DE SERVIÇO. NÃO INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA. COMPROVAÇÃO DOCUMENTAL DE QUE OS COOPERADOS RECOLHEM ISS INDIVIDUALMENTE SOBRE OS SERVIÇOS PRESTADOS. AUSÊNCIA DE QUAISQUER PROVAS DE QUE A COOPERATIVA PRESTA, POR SI, SERVIÇOS A TERCEIROS OU PRATICA ATOS ESTRANHOS AOS FINS SOCIAIS. IMPOSSIBILIDADE DE INCIDÊNCIA DE ISS. PRECEDENTES DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. RECURSO DESPROVIDO. SENTENÇA CONFIRMADA EM SEDE DE REEXAME NECESSÁRIO” (TJPR - 3ª C. Cível - 1490729-6 - Região Metropolitana de Londrina - Foro Central de Londrina - Rel.: EDUARDO SARRÃO - Unânime - J. 09/5/2017). (Destaquei).
Logo, acertada a sentença de primeiro grau ao julgar procedente a ação, a fim de reconhecer a nulidade do auto de infração nº 04/2021, visto que o tributo não deve incidir sobre as atividades prestadas pela autora, caracterizadas como atos cooperativos.Correta a condenação do Município de Castro ao pagamento dos ônus e despesas processuais.No entanto, por se tratar de matéria de ordem pública, a fixação dos honorários advocatícios deve ser alterada, a fim de obedecer ao escalonamento estabelecido pelo § 3º do art. 85 do CPC, confira-se:
Art. 85. A sentença condenará o vencido a pagar honorários ao advogado do vencedor.(…)§ 3º Nas causas em que a Fazenda Pública for parte, a fixação dos honorários observará os critérios estabelecidos nos incisos I a IV do § 2º e os seguintes percentuais:I - mínimo de dez e máximo de vinte por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido até 200 (duzentos) salários-mínimos;II - mínimo de oito e máximo de dez por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 200 (duzentos) salários-mínimos até 2.000 (dois mil) salários-mínimos; (Destaquei).
Considerando que o proveito econômico é igual ao valor do Auto de Infração (R$302.858,25 quando do ajuizamento da demanda), e tendo como valor de referência o salário-mínimo quando da data da prolação da sentença (17/11/2022) devem ser fixados os honorários advocatícios na seguinte proporção: 10% sobre o valor até 200 (duzentos) salários-mínimos; 8% sobre o valor sobressalente.Desta forma, voto pela reforma parcial da sentença em sede de reexame necessário, a fim de alterar a fixação dos honorários advocatícios em favor do procurador da parte autora, respeitando o escalonamento do art. 85, §3º do CPC. No mais, deve-se manter a declaração de nulidade do auto de infração nº 04/2021, com consequente extinção do crédito tributário correspondente, nos termos da fundamentação supra.Ante o exposto, acordam os Desembargadores da 1ª Câmara Cível do TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO PARANÁ, por unanimidade de votos, em julgar SENTENÇA CONFIRMADA EM PARTE o recurso de Juiz de Direito da Vara da Fazenda Pública da Comarca de Castro.O julgamento foi presidido pelo Desembargador Lauri Caetano Da Silva, com voto, e dele participaram Desembargador Substituto Fernando César Zeni (relator) e Desembargador Guilherme Luiz Gomes.[1] Direito Administrativo. 30. ed. rev. atual. e ampl. Rio de Janeiro: Forense, 2017. p. 762).