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Processo:

RELATÓRIO
Trata-se de Apelação Cível interposta por TRANSOJA TRANSPORTE RODOVIÁRIO LTDA. em face da sentença, proferida pelo juízo da Vara da Fazenda Pública da Comarca de Cascavel, que julgou improcedente a pretensão formulada na Ação Anulatória de Débito Fiscal n. 0004680-51.2017.8.16.0021 (mov. 234.1), extinguindo o feito, na forma do art. 487, I, do Código de Processo Civil (CPC).Diante da sucumbência, a apelante foi condenada ao pagamento das custas e dos honorários advocatícios em favor do patrono do apelado, fixados “em 10% (dez por cento) até o limite de 200 (duzentos) salários mínimos, acrescidos de mais 8% (oito por cento) sobre o remanescente, com fundamento no art. 85, §§ 3º, I, II e § 5º, do CPC”.Interpostos Embargos de Declaração (mov. 244.1), a sentença foi mantida integralmente (mov. 244.).Em suas razões recursais (mov. 250.1), defende que há erro formal no auto de infração impugnado, na medida em que, ao invés de indicar a infração imputada, o fisco se limitou a repetir o dispositivo que se refere à penalidade da infração, e, portanto, deixou de observar a legislação estadual que rege as regras do Processo Administrativo Fiscal, a qual prevê que a autoridade fiscalizadora deve apontar o dispositivo da lei que foi infringido e a penalidade aplicável à hipótese.Sustenta que a obrigação acessória imposta aos transportadores rodoviários de cargas, relativa à necessidade de se formular demonstrativo com as informações das operações de transporte, foi instituída por meio do Decreto Estadual n. 6080/2012, pela administração do ESTADO DO PARANÁ, e não encontra suporte em lei estadual, o que fere o princípio da legalidade.Aduz que, conforme o art. 5º, II, da Constituição Federal, bem como os arts. 96 e 113, § 2º, ambos do Código Tributário Nacional (CTN), a imposição de obrigação acessória somente é admitida se for fundamentada em lei específica, cabendo ao executivo por meio de decreto regulamentar apenas explicar a lei ou facilitar a sua execução.Cita doutrina e colaciona jurisprudência.Observa que a suposta deficiência no preenchimento do demonstrativo do veículo automotor não causou prejuízo na arrecadação dos tributos.Registra que o demonstrativo por veículo no setor de transporte de cargas, instituído nos §§ 4º a 6º do art. 22 do Decreto n. 6080/2012, possui como finalidade o controle dos créditos efetivamente utilizados no transporte de operações tributadas, e que a regularidade dos créditos registrados nos livros fiscais foi corroborada pelo magistrado na sentença, sendo incontroversa na demanda.Assevera que a jurisprudência desta Corte é no sentido de que, nos casos em que for comprovada a ausência de prejuízo ao erário estadual, o crédito tributário lançado de ofício deve ser extinto.Afirma que comprovou por meio do demonstrativo e documentos fiscais juntados no Processo Administrativo Fiscal, e também pela perícia contábil realizada nos autos, o cumprimento da obrigação acessória exigida nos §§ 4º a 6º do art. 22 do Decreto n. 6.080/2012 e anterior Decreto n. 1.980/2007.Explica que na redação original do decreto, vigente à época dos fatos geradores, as exigências eram menores do que na redação posterior dada pelo Decreto n. 2867/2015, e que por meio dos demonstrativos “listagem de receita por veículo” e “despesas por veículo”, é possível concluir a suficiência dos documentos “para comprovar que os insumos adquiridos para a prestação de serviços foram utilizados em atividades de transporte interestadual e intermunicipal tributadas e iniciadas no território paranaense”.Pede, subsidiariamente, a modificação da tipificação da penalidade aplicada, pois a punição por crédito indevidamente utilizado não se enquadra no caso em exame, já que a situação descrita pelo fisco trata de descumprimento de obrigação acessória.Pondera que a alínea “n” do inciso XIV do § 1º do art. 55 da lei n. 11580/1996 prevê uma multa no valor equivalente a 4 Unidades Padrão Fiscal do Estado do Paraná – UPF/PR como penalidade para o caso sob análise.Manifesta que deve ser mantido o direito da apelante ao crédito sobre os insumos, com a consequente extinção do lançamento de ofício do principal do ICMS, se mantendo somente a penalidade de 60% do ICMS lançado.Pugna pelo provimento do recurso, com a reforma da sentença. Foram apresentadas contrarrazões pelo ESTADO DO PARANÁ (mov. 254.1).Nesta instância, a douta Procuradoria Geral de Justiça opinou pelo conhecimento e não provimento dos recursos (mov. 12.1).É o relatório.


VOTO
O recurso merece parcial provimento.Cinge-se a controvérsia à higidez do Auto de Infração n. 6.598.518-7 e consequente lançamento tributário realizado pelo Fisco Estadual em face da apelante, por ter se utilizado de créditos de ICMS, no valor total de R$ 500.074,22, em desacordo com a legislação, ao descumprir obrigação acessória prevista nos §§ 4º a 6º do Decreto Estadual n. 6080/2012.O Auto de infração (mov. 1.7), lavrado em 04/10/2013, aponta a seguinte descrição:
“Beneficiou-se com a utilização de crédito de ICMS em desacordo com a legislação. Ao escriturar, no período de 05/2012 a 06/2013, os créditos de ICMS de aquisições de insumos e ativo imobilizado, aplicados nos serviços de transportes rodoviários de cargas, sem observar o disposto no artigo 22, parágrafos 4º a 6º, do regulamento do ICMS do Estado do Paraná – RICMS/PR, aprovado pelo Decreto 1980/2007. (...)”
Em razão da ilegalidade, que consistiu na ausência do demonstrativo por veículo motor, obrigação acessória prevista na norma apontada pelo fisco no auto de infração, a Receita Estadual realizou a glosa integral dos créditos registrados.Em substituição, o fisco apurou o crédito presumido de R$ 99.660,70, que corresponde a 20% do ICMS de saída, restando uma diferença entre o crédito registrado e o crédito presumido no valor de R$ 400.413,53.Além disso, foi aplicada uma multa de R$ 247.313,04, correspondente a 60% do valor do crédito do imposto indevidamente utilizado.A seu turno, a empresa apelante ajuizou a presente anulatória para discutir a legalidade da autuação, ao argumento de que a fundamentação da autuação é insuficiente, pela ausência de indicação da norma legal infringida pelo contribuinte, já que o fisco se limitou a indicar o dispositivo que trata da penalidade pela suposta ilegalidade praticada.Ponderou também que a instituição de obrigação acessória por meio de Decreto Estadual fere o princípio da legalidade, previsto no inciso II do art. 5º da Constituição Federal, assim como o § 2º do art. 113 do Código Tributário Nacional (CTN).De outro lado, o ESTADO DO PARANÁ, tanto em sua contestação (mov. 53.1) quanto nas contrarrazões ao apelo (mov. 254.1), sustenta a subsistência do auto de infração lavrado.Rechaçou os argumentos da autora, explicando que a determinação legal de descrição dos dispositivos infringidos foi cumprida no item 07 do auto de infração, viabilizando a plena defesa do sujeito passivo.Defendeu que a obrigação de apresentar o demonstrativo por veículo, imposta pelo Decreto Estadual n. 6080/2012, não viola o princípio da legalidade, pois o decreto serve para instrumentalizar a execução da Lei de Regência do ICMS – Lei Estadual n. 11580/1996 – que dispõe sobre o regime de compensação do imposto.Argumentou que “a previsão de ‘demonstrativo por veículo automotor’ caracteriza mero modo de execução da previsão legal de creditamento do ICMS para transportadores”.Esclareceu que não basta o registro fiscal ou contábil do insumo para que haja o direito ao crédito correspondente, pois é necessário também a demonstração de que os insumos foram aplicados em seus veículos para a utilização em prestações tributadas iniciadas no Estado do Paraná.Ao sanear o feito (mov. 69.1), o d. juiz deferiu o pedido de produção de prova pericial, nomeou perito judicial contabilista, e ainda fixou os pontos controvertidos, a serem objeto de prova:
“a) legalidade dos créditos tributários registrados pela autora, com base nos livros fiscais (ônus do autor); b) ilegalidade do auto de infração fiscal (ônus do autor; sem prejuízo de outros que vierem a ser deduzido pelas partes)”.
Foi apresentado o laudo pericial (movs. 131.1 a 131.11), e, após impugnações, houve a confecção de mais dois laudos complementares, nos quais foram prestados diversos esclarecimentos satisfatórios (movs. 148.1 a 148.6 e movs. 191.1 a 191.7)O primeiro laudo confeccionado (mov. 131.1) analisou minuciosamente toda a documentação apresentada pela autora, sobretudo as notas fiscais de entrada, notas fiscais de saída e notas fiscais de aquisição de bens do seu ativo permanente.Da análise dos laudos apresentados pelo expert, extrai-se trechos importantes, que vale repisar. No laudo pericial 1 (mov. 131.1, fls. 23 e 24), em resposta aos quesitos da autora, explicou o perito:
“Ao analisar os relatórios de Listagem de DESPESAS POR VEÍCULO do período de 05/2012 a 06/2013, mov. 1.157 a 1.174, verificou-se que os mesmos demonstram as despesas individualizadas por veículo e mês, contendo a data de emissão dos CTRCs, número do documento, cliente, locais de origem e destino, valores de mercadorias, frete, base de cálculo do ICMS e o valor do imposto de forma clara. Tais demonstrativos não apresentam os dados referentes à identificação do condutor, datas de início e término da prestação de serviços, a quilometram percorrida e os modelos e série dos CTRCs, conforme exigido pelo fisco, ressaltando, porém que a exigência foi determinada em data posterior ao período, objeto do AUTO DE INFRAÇÃO e posterior ao período incorrido de 05/2012 a 06/2013, haja vista que a publicação do Decreto 2867 de 24/11/2015, teve seus efeitos a partir de 25/11/2015.”
Após a juntada do laudo pericial, as partes apresentaram impugnação (mov. 138.1 e 140.1), o que levou o expert a formular novo laudo com esclarecimentos, alterações e respostas aos quesitos complementares apresentados pelas partes (mov. 148.1).Após nova impugnação apresentada (mov. 160.1) e manifestação do assistente técnico do réu (mov. 160.2), o perito apresentou laudo complementar, depois de analisar mais de 9.000 (nove mil) notas fiscais de insumos, e adotou as seguintes conclusões (mov. 191.1):
“(....) apuramos um débito em FAVOR DO ESTADO DO PARANÁ, ora REQUERIDO, no importe de R$ 106.551,67 (cento e seis mil, quinhentos e cinquenta e um reais, sessenta e sete centavos), para o período examinado do AUTO DE INFRAÇÃO, objeto da PROVA PERICIAL, mantendo as demais conclusões que foram objeto de exame e fundamentação no LAUDO PERICIAL do mov. 118, com O ANEXO 5 – DEVIDAMENTE CORRIGIDO, face aos documentos consignados nos autos e nos AUTOS DE INFRAÇÃO, objeto da presente controvérsia nos autos e as notas fiscais juntadas no mov. seq. 173. (...) embora tenha havido um pedido de dilação de prazo (petição protocolizada conforme SID nº 11.989.088-8 em 23/09/2013), houve indeferimento do pedido (mov. 1.28), mediante análise, culminando com a lavra do AUTO DE INFRAÇÃO nº 6.598.518-7; (...) foi protocolizada mediante SID nº 11.989.819-6 de 13/11/2013, RECLAMAÇÃO contra os autos de infração, onde foram juntadas os Demonstrativos de Receitas e Despesas por veículos; (...) os Demonstrativos de Receitas e Despesas contém as informações para análise da utilização dos créditos nos termos do art. 22, §5º do RICMS 2007 e 2012; (...) somente em 25/11/2015 foi inserido a exigência de acessória quanto ao DEMONSTRATIVO POR VEÍCULO (...) Assim, considerando se os créditos de ICMS DAS OPERAÇÕES TRIBUTADAS + FRETES DE MERCADORIAS DESTINADAS À EXPORTAÇÃO, por ser pedido a ser examinado e decidido (pedido suplementar) pelo DOUTO JUÍZO, apura-se o CRÉDITO a FAVOR DA AUTORA, no importe de R$ 142.841,94”
Desta feita, a TRANSOJA afirmou que o laudo pericial concluiu pela legalidade dos registros de crédito nos livros fiscais, e o ESTADO DO PARANÁ afirmou que restou comprovado pela expert que o aproveitamento de créditos pelo contribuinte se deu de maneira indevida (mov. 232.1)Sobreveio a sentença que julgou improcedente o pedido inicial e reconheceu a regularidade do Auto de Infração n. 6.598.518-7, ao argumento de que a autora deixou de comprovar que o início da atividade tributada ocorreu no Estado do Paraná, requisito indispensável para o aproveitamento dos créditos conforme exigência do art. 22, §§ 4º e 5º do RICMS.Pois bem.Primeiramente, registre-se que não cabe ao Poder Judiciário revisitar o mérito da decisão administrativa levada a cabo pelo Conselho de Contribuintes e Recursos Fiscais, senão apenas para assegurar o cumprimento do princípio da legalidade e da ampla defesa do contribuinte.Nesse contexto, recai sobre o contribuinte o ônus de desconstituir a autuação fiscal, bem como o lançamento dele decorrente em relação aos valores declarados indevidamente, sendo certo que os atos administrativos gozam de presunção de veracidade e legitimidade. Nessa perspectiva:
“APELAÇÃO CÍVEL – AÇÃO ANULATÓRIA – ISS - NULIDADE DO TERMO DE INÍCIO DE AÇÃO FISCAL E AUTOS DE INFRAÇÃO – INOCORRÊNCIA – PRESUNÇÃO DE VERACIDADE E LEGALIDADE NÃO DESCONSTITUÍDA – PRECEDENTES DESTA CÂMARA CÍVEL – RECURSO DESPROVIDO.”(TJPR - 1ª Câmara Cível - 0005618-63.2024.8.16.0130 - Paranavaí -
Rel.: DESEMBARGADOR GUILHERME LUIZ GOMES -
J. 11.02.2025) (Sem grifos no original)
E, ao contrário do que afirma a autora, ora apelante, é plenamente possível a instituição de obrigação acessória por atos normativos infralegais. O § 2º do art. 113 do Código Tributário Nacional (CTN) prevê que tal obrigação decorre da legislação tributária, a qual, de acordo com o art. 96 do mesmo diploma, “compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes”.Nesse sentido:
“APELAÇÃO CÍVEL. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. SENTENÇA DE IMPROCEDÊNCIA. AUTUAÇÃO DA PARTE EMBARGANTE POR APROVEITAMENTO INDEVIDO DE CRÉDITO DE ICMS. GLOSA DO CRÉDITO E APLICAÇÃO DA PENALIDADE DO ART. 55, §1º, III, “A”, DA LEI ESTADUAL Nº 11.580/1996. CRÉDITOS DECORRENTES DA AQUISIÇÃO DE INSUMOS UTILIZADOS NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE. EXIGÊNCIA DE ELABORAÇÃO DE DEMONSTRATIVO POR VEÍCULO. TESE DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE AFASTADA. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA DESTINADA À FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. POSSIBILIDADE DE INSTITUIÇÃO POR MEIO DE DECRETO. INTELIGÊNCIA DO ART. 113, §2º, C/C O ART. 96, AMBOS DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. ADEMAIS, MEDIDA QUE APENAS REGULAMENTA A LEI COMPLEMENTAR Nº 87/1996 E A LEI ESTADUAL Nº 11.580/1996, QUE CONDICIONAM A COMPENSAÇÃO À IDONEIDADE DA DOCUMENTAÇÃO QUE EMBASOU O CREDITAMENTO PELO CONTRIBUINTE. AUSÊNCIA DE APRESENTAÇÃO DO DOCUMENTO PELA EMBARGANTE. NÃO COMPROVAÇÃO DA EFETIVA UTILIZAÇÃO DOS INSUMOS QUE DERAM ORIGEM AO CRÉDITO DE ICMS NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE TRIBUTADO, INICIADO NO ESTADO DO PARANÁ. AUTUAÇÃO DEVIDA. MULTA INCIDENTE SOBRE A DÍVIDA TRIBUTÁRIA. CARÁTER CONFISCATÓRIO NÃO EVIDENCIADO. MONTANTE QUE NÃO ULTRAPASSA O VALOR DO DÉBITO. SENTENÇA MANTIDA. FIXAÇÃO DE HONORÁRIOS RECURSAIS. ART. 85, §11, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO (...)”(TJPR - 2ª Câmara Cível - 0000625-39.2016.8.16.0103 - Lapa -
Rel.: DESEMBARGADOR ROGÉRIO LUIS NIELSEN KANAYAMA -
J. 11.07.2022) (Sem grifos no original)
Também não procede a alegação de que a fundamentação da autuação é insuficiente, pela ausência de indicação da norma infringida pelo contribuinte, já que é possível extrair do auto de infração que foi indicada a violação ao art. 22, §§ 4º a 6º do RICMS/PR, que trata justamente da apresentação dos demonstrativos por veículo automotor. Veja-se (mov. 1.7, fl. 2):
Logo, não se observa prejuízo à defesa do contribuinte, que tomou conhecimento da infração averiguada, bem como do fundamento legal relativo à obrigação acessória infringida e à penalidade imposta, conforme o art. 28 da Lei n. 11580/1996, que foi devidamente citado na autuação.Assim, em atenção ao cumprimento do princípio da legalidade do lançamento e da ampla defesa do contribuinte, tem-se que a exação não possui nulidade a ser reconhecida quanto aos requisitos formais da autuação.Quanto aos requisitos materiais, de igual forma, uma vez que restou comprovado que a utilização dos créditos não se deu em conformidade com a legislação tributária, em razão do descumprimento de obrigação acessória.Explica-se.No curso processual, após longa análise e complementações sobre a extensa documentação apresentada pela prova pericial judicial produzida, a apelante logrou êxito em demonstrar que possuía documentação em conformidade com o Decreto Estadual n. 6080/2012, no que toca à exigência de confecção de “demonstrativo por veículo automotor”.E o cerne da questão, que levou à instauração do Procedimento Administrativo Fiscal, foi justamente a ausência de apresentação do demonstrativo de veículo, que serve, sobretudo, para demonstrar que os insumos adquiridos para a prestação de serviços foram utilizados em atividades de transporte interestadual e intermunicipal tributadas e iniciadas no Estado do Paraná.Tal imposição se dava pelo disposto no art. 22, §§ 4º e 5º, do Decreto Estadual n. 6080/2012, vigente à época dos fatos, com a seguinte redação:
“Art. 22. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores por este Estado ou por outra unidade federada, apurado por um dos seguintes critérios (art. 23 da Lei n. 11.580/96):(...)§ 4º O estabelecimento prestador de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal inscrito no Cadastro de Contribuintes do Estado - CAD/ICMS, que não optar pelo crédito presumido previsto nos itens 48 e 49 do Anexo III, poderá apropriar-se do crédito do imposto das operações tributadas de aquisição de combustíveis, lubrificantes, óleos, aditivos, fluidos, pneus, câmaras de ar e demais materiais rodantes, peças de reposição e outros produtos de manutenção da frota, inclusive de limpeza, bem como de mercadorias destinadas ao ativo permanente, observado o disposto no § 3º do art. 23, efetivamente utilizados na prestação de serviço iniciado neste Estado.
§ 5º Para a apropriação do crédito o contribuinte deverá elaborar demonstrativo, por veículo automotor, da efetiva utilização dos produtos arrolados no parágrafo anterior em serviço tributado iniciado no território paranaense, que permanecerá à disposição da fiscalização, sendo que o imposto poderá ser lançado no campo "Outros Créditos" da GIA/ICMS, ficando permitida a escrituração das notas fiscais de aquisição num único lançamento no livro Registro de Entradas ao final de cada mês, na coluna "Operações ou Prestações sem Crédito do Imposto", totalizando-as segundo a sua natureza.” (Sem grifos no original)
Entretanto, ainda que o requisito de apresentação do demonstrativo de veículo tenha sido cumprido pelo contribuinte na espécie, a obrigação acessória não foi devidamente adimplida, como será melhor delineado abaixo.Na instância de origem, o juízo a quo entendeu que o documento denominado “listagem de despesas por veículo”, relativo aos meses de maio de 2012 a junho de 2013, período da autuação, não é suficiente para comprovar o preenchimento dos requisitos da norma supracitada.Entretanto, como bem consignado pelo perito - o qual pontuou que “os Demonstrativos de Receitas e Despesas contém as informações para análise da utilização dos créditos nos termos do art. 22, § 5º do RICMS 2007 e 2012” - os documentos apresentados cumprem os requisitos da legislação vigente à época.A apelante apresentou no Processo Administrativo Fiscal a “listagem de receita por veículo” (mov. 1.157 a 1.174), no qual está discriminado o cliente, a nota fiscal da mercadoria transportada, a cidade de origem e o destino, o valor do frete e a base de cálculo do ICMS. Junto disso, exibiu o documento denominado “despesas por veículo” (mov. 1.174, fls. 8 e 9 a mov. 1.215), que correlaciona as notas fiscais e os insumos utilizados pelo veículo no transporte de cargas, com a indicação do documento fiscal, do fornecedor, do tipo do insumo, da quantidade e do valor de cada um deles.Tais documentos do período de 05/2012 a 06/2013 permitem a verificação de quais insumos foram efetivamente utilizados na prestação de serviços iniciados no território paranaense.Porém, a apresentação da “listagem de receita por veículo” e das “despesas por veículo” se deu em momento posterior à notificação e ao prazo concedido pelo fisco, de modo que o atraso na entrega dos documentos impede o reconhecimento de que a obrigação acessória foi cumprida.
Conforme consta do auto de infração, a apelante foi notificada para apresentar os demonstrativos por veículo automotor, e, em resposta, afirmou que não possuía tal documentação, o que motivou a glosa dos créditos.Ora, o cumprimento tardio da obrigação não pode ser reconhecido, na medida em que o documento só foi elaborado após a autuação, enquanto a própria redação do § 5º do art. 22 do RICMS previa a necessidade de o demonstrativo estar à disposição da autoridade tributante.A elaboração posterior do documento, que, repita-se, por força da legislação tributária deveria estar disponível ao fisco no momento em que a empresa foi notificada para apresentá-lo, não afasta a aplicação da multa, já que efetivamente houve o descumprimento da obrigação acessória.É de se ressaltar que o fisco não contestou os documentos fiscais apresentados pelo apelante, como se observa da manifestação de seu assistente técnico, no seguinte teor (mov. 195.2):

"De partida, frisamos que operações de entradas e de prestações de serviços de transportes registradas nos respectivos Livros de Registros de Entradas e Livros de Registros de saídas NÃO FORAM CONTESTADAS ou DESCONSIDERADAS.Definitivamente, como se pode confirmar da análise do Auto de Infração número 6.598.518-7. Foram, sim, consideradas legais em seu inteiro teor.”
Porém, o simples descumprimento da obrigação acessória justifica a glosa dos créditos e a aplicação da multa prevista na norma estadual.Nem se cogite que a conduta não lhe retira o direito ao creditamento realizado, na medida em que o art. 28 da Lei n. 11580/1996 prevê que o crédito lançado irregularmente fica sujeito à glosa em procedimento administrativo fiscal, o que efetivamente ocorreu no presente caso.Afinal, a ausência de apresentação do demonstrativo indica que a apelante não possuía um efetivo controle das operações tributadas com origem no Estado do Paraná, ao menos não no momento em que foi notificada pelo fisco a apresentar o documento que serve para comprovar a regularidade dos créditos.Ademais, após efetuada a glosa dos créditos, foi concedido crédito presumido, nos termos do item 48 do Anexo III do RICMS, de modo que foi respeitado o princípio da não cumulatividade.Destaque-se, assim, em breve síntese, as seguintes fundamentações da sentença, mov. 234.1, fl. 11:
“Todavia, mesmo antes das referidas alterações (Decreto Estadual nº. 2.867/2015), o contribuinte que optasse pela apropriação de créditos de ICMS oriundos de aquisições de mercadorias utilizadas na prestação de serviços deveria comprovar que o início da atividade tributada ocorreu no Estado do Paraná, a fim de afastar a presunção de crédito realizada pelo Fisco, nos termos da redação original do art. 22, §§ 4º e 5º do RICMS”.
A sentença, mov. 234.1, fl. 12 e 13, é fundamentada no sentido de que não foi comprovada a ilegalidade do auto de infração, uma vez que a documentação apresentada pela requerente não permitiu a conclusão de que os insumos adquiridos para a prestação de seus serviços foram utilizados em operações iniciadas no Estado do Paraná:
“Assim, a documentação apresentada pela autora não caracteriza “demonstrativo por veículo” da efetiva utilização dos produtos supramencionados em serviço tributado iniciado no território paranaense”.“A autora, portanto, não se desincumbiu do ônus lhe atribuído pelo art. 373, I7 , do CPC, pois não comprovou que sua documentação atenderia ao disposto no art. 22, §§ 4º e 5º do RICMS para desconstituir o ato administrativo e autorizar o afastamento da infração imputada em seu desfavor e da penalidade respectiva”.
Ainda, o juízo a quo elucida o art. 24, §1º da Lei Estadual n. 11580/96 e grifou que “o direito de crédito, para efeito de compensação com débito do imposto, reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias ou para o qual tenham sido prestados os serviços, está condicionado à idoneidade da documentação e, se for o caso, à escrituração nos prazos e condições estabelecidos na legislação”. Ou seja, na sentença se reconhece a higidez do auto de infração.A decisão (mov. 234.1, fls. 12 e 13) considerou que a autora não se desincumbiu do ônus (art. 373, I, do CPC), pois não comprovou que sua documentação atenderia ao disposto no art. 22, §§ 4º e 5º do RICMS para desconstituir o ato administrativo e autorizar o afastamento da infração imputada em seu desfavor e da penalidade respectiva:
“Do exame dos autos, em que pese a afirmação do Perito de que a “listagem de despesas por veículo” relativa ao período de maio de 2012 a junho de 2013, anexada nos eventos 1.157 a 1.174, demonstrou “as Despesas individualizadas por veículo e mês, contendo a data de emissão dos CTRCs, número do documento, cliente, locais de origem e destino (...)”, tais informações, por si só, não são suficientes, para comprovar que os insumos adquiridos para a prestação de serviços foram utilizados em atividades de transporte interestadual e intermunicipal tributadas e iniciadas no território paranaense”.
A douta Procuradoria Geral de Justiça (mov. 12.1, fls. 5 e 6) reforça que inexiste nulidade do auto de infração, eis que o autor não se desincumbiu da obrigação de demonstrar os fatos constitutivos de seu direito (art. 373, I, CPC).O órgão ministerial aponta que nos autos são verificados os atributos dos atos administrativos (presunção de veracidade e de legalidade), sendo tais atos da Administração inaptos a serem desconstituídos porque, do mesmo modo, tal ônus cabia ao autor.O Parecer (mov. 12.1, fl. 7) trata da prova pericial (inconteste) produzida nos autos, atinente à violação de obrigatoriedade legal. A Procuradoria Geral colacionou:
“1)- Considerando se legais os Demonstrativos apresentados, apuramos divergência na apuração de ICMS mensal, por parte da AUTORA no período objeto da PROVA PERICIAL, conforme imagem do ANEXO/APÊNDICE 03, considerando-se os fretes tributados e a proporção de crédito do ICMS face as receitas tributadas:(…) Diante do apurado, verificamos um débito no importe de R$ 113.462,78 (cento e treze mil, quatrocentos e sessenta e dois reais, setenta e oito centavos) em desfavor da AUTORA, face aos documentos consignados nos autos e nos AUTOS DE INFRAÇÃO, objeto da presente controvérsia nos autos.” (grifo no original)”.
Com relação ao dispositivo legal determinando a apuração da multa a ser imposta em razão da conduta apontada pelo fisco. Veja-se. O juízo a quo considerou a idoneidade da documentação e, se for o caso, à escrituração nos prazos (mov. 12.1, fls. 13), grifo nosso:
“Nesse particular, o art. 24, §1º da Lei Estadual nº 11.580/96 estabelece que “o direito de crédito, para efeito de compensação com débito do imposto, reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias ou para o qual tenham sido prestados os serviços, está condicionado à idoneidade da documentação e, se for o caso, à escrituração nos prazos e condições estabelecidos na legislação” (grifei), de modo que deve ser reconhecida a higidez do auto de infração porque não evidenciada a idoneidade dos documentos apresentados para o preenchimento dos requisitos legais pertinentes”.
Cita-se na sentença (mov. 234.1, fls. 14) julgados deste TJ PR condizente à idoneidade e regularidade da documentação, tal como a elaboração de demonstrativo por veículo automotor (TJPR - 1ª C. Cível - 0009653- 53.2012.8.16.0044. Rel.: Desembargador Ruy Cunha Sobrinho - DJ. 06/02/2018). A sentença (mov. 12.1, fls. 14) menciona outra decisão do TJPR (AC 0001211-17.2020.8.16.0045. 3ª C. Cível. Rel.: Des. Marcos S. Galliano Daros. DJ: 23/06/2023. DJe: 27/06/2023), grifo nosso:
(..)“FROTA PRÓPRIA DE VEÍCULO AUTOMOTOR – NECESSIDADE DE DEMONSTRATIVO INDIVIDUALIZADO DA EFETIVA UTILIZAÇÃO DOS PRODUTOS ARROLADOS EM TRANSPORTE RELACIONADO COM A ATIVIDADE FIM DO ESTABELECIMENTO – DOCUMENTOS QUE DEVEM FICAR À DISPOSIÇÃO DA FISCALIZAÇÃO – REQUISITO IMPOSITIVO TANTO PARA OS SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS DE TERCEIROS COMO DE CARGA PRÓPRIA DE MERCADORIAS – AUSÊNCIA DE DEMONSTRATIVO – UTILIZAÇÃO DE CRÉDITO DE ICMS EM DESACORDO COM A LEGISLAÇÃO”.(...)
A douta Procuradoria Geral de Justiça (mov. 12.1, fl. 6) pondera que o mérito recursal se consubstanciaria na legalidade da autuação fiscal imposta à apelante, em decorrência do descumprimento do encargo acessório previsto no art. 22, §§ 4º e 6º, do RICMS, aprovado pelo Decreto nº 6.080/12.É de se interpretar que o descumprimento do encargo acessório, nestes autos, reflete, produz efeitos consequentes, na obrigação principal: temática de aproveitamento dos créditos de ICMS (aquisição de insumos na utilização em veículos próprios da empresa).Da análise do processo, em especial, a sentença, a prova pericial, e o Parecer da douta Procuradoria Geral de Justiça, vislumbra-se considerável e ampla ênfase no descumprimento da obrigação acessória: questões concernentes a documentação/demonstrativos por veículo automotor (normatizado pelo art. 22, §§ 4º a 6º do RICMS/PR). Nota-se que a falta, irregularidade de demonstrativo por veículo acarreta, traz como consequência a análise da temática “creditamento do ICMS para transportadores”.A prova pericial cuida dos “registros efetuados pela autora, com base nos livros fiscais (ônus do autor)”, o que criou/deu origem, por consequência, à “(i)legalidade dos créditos tributários”.O caso concreto cuida da prévia análise de “notas fiscais de entrada, notas fiscais de saída e notas fiscais de aquisição de bens do seu ativo permanente”, para então, se adentrar à ocorrida violação da normativa principal (“creditamento do ICMS”).A apreciação de obrigação acessória envolvendo “relatórios de Listagem de Despesas por Veículo” precede a apuração do crédito (obrigação principal), qual seja, o aproveitamento de créditos de maneira indevida pelo autor.Não se questiona que a obrigação acessória prevista por Decreto Estadual n. 6080/2012 (§§ 4º a 6º) é dotada de legalidade, servindo o decreto para instrumentalizar a execução da Lei de Regência do ICMS – Lei Estadual n. 11580/1996.Neste caso, o descumprimento da obrigação acessória antecipa a apuração da obrigação principal (também violada pela autora), o que enseja, por razoabilidade, a aplicação da multa prevista pelo art. 55, § 1º, XIV, “n”, da Lei n. 11580/1996, que trata do descumprimento de obrigação acessória:
“Art. 55. Os infratores à legislação do ICMS ficam sujeitos às seguintes penalidades:§ 1º Ficam sujeitos às seguintes multas os que cometerem as infrações descritas nos respectivos incisos:XIV - de 4 (quatro) UPF/PR, ao sujeito passivo que:n) descumprir qualquer obrigação acessória determinada na legislação tributária, que não tenha infração prevista nas demais hipóteses deste artigo. (Incluído pela Lei 14979 de 28/12/2005)”.
Pretende-se, no caso em foco, respeitar o Princípio da Menor Onerosidade do Devedor ao se aplicar a multa (art. 55, § 1º, XIV, “n”, da Lei n. 11580/1996).No mesmo sentido, julgado da 1ª Câmara Cível, TJ/PR (autos n. 0022806-08.2023.8.16.0000. Relatoria Desembargadora Substituta Ângela Maria Machado Costa, junho/2023), cita o AgRg no AREsp 626.462/MG. Grifo nosso:
“TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. EXECUÇÃO FISCAL. RECUSA DE BEM DADO EM GARANTIA, FORA DA ORDEM LEGAL. ARTS. 11 DA LEI 6.830 /80 E 655 DO CPC. DIREITO DA FAZENDA EXEQUENTE. MITIGAÇÃO DA PREFERÊNCIA LEGAL QUE DEPENDE DE PROVA DO EFETIVO COMPROMETIMENTO DA CONTINUIDADE DA ATIVIDADE ECONÔMICA DA EXECUTADA. PRECEDENTES DO STJ. PENHORA DEFERIDA, SUPOSTAMENTE, DE OFÍCIO, PELO JUIZ DA EXECUÇÃO. MATÉRIA QUE, A PAR DE NÃO CONSTAR DA DECISÃO AGRAVADA, NÃO ESTÁ DEVIDAMENTE PREQUESTIONADA. AGRAVO REGIMENTAL IMPROVIDO. I. A ordem preferencial de bens penhoráveis, estabelecida no art. 11 da LEF e no art. 655 do CPC, não pode ser, em princípio, quebrada, salvo haja concordância da Fazenda exequente, ou, efetuada a constrição, revelar-se seriamente comprometida a continuidade da atividade econômica da executada. Precedentes do STJ. II. O ônus da prova de que, com a constrição de bens, o prosseguimento da atividade econômica estará seriamente comprometido, é da executada. Precedentes. III. Com efeito, "a Primeira Seção do STJ, no julgamento do REsp 1.337.790/PR, Rel. Min. Herman Benjamin, consolidou entendimento segundo o qual é legítima a recusa da Fazenda Pública de bem oferecido à penhora quando não observada a ordem prevista nos arts. 655 do CPC e 11 da Lei n. 6.830/80. O princípio da menor onerosidade do devedor, insculpido no art. 620 do CPC, tem de estar em equilíbrio com a satisfação do credor, sendo indevida sua aplicação de forma abstrata e presumida, cabendo ao executado fazer prova do efetivo prejuízo" (STJ, AgRg no REsp 1.469.455/SC, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, DJe de 09/02/2015). IV. Não há como, em Regimental, aventar-se matéria nova, que não foi discutida nas instâncias ordinárias, nem foi objeto de exame, na decisão agravada. Evidente a falta de prequestionamento (Súmula 211/STJ). V. Agravo Regimental improvido”. (AgRg no AREsp 626.462/MG, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 16/04/2015, DJe 24/04/2015)
Este egrégio TJ PR acerca do almejado equilíbrio entre o Princípio da Menor Onerosidade ao Devedor e o Princípio da Finalidade Executória de Satisfação do Crédito (grifo nosso):
“AGRAVO DE INSTRUMENTO. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. ISS. DECISÃO AGRAVADA QUE REJEITOU A IMPUGNAÇÃO À PENHORA DE DINHEIRO PELA EMPRESA EXECUTADA. ALEGAÇÃO DE IMPENHORABILIDADE. VALORES ESSENCIAIS À MANUTENÇÃO DE SUAS ATIVIDADES. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. PRINCÍPIO DA MENOR ONEROSIDADE AO DEVEDOR QUE DEVE SER VISTO CONJUNTAMENTE À FINALIDADE EXECUTÓRIA DE SATISFAÇÃO DO CRÉDITO. ART. 805, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC. AGRAVANTE NÃO APRESENTA MEDIDA ALTERNATIVA PARA A SATISFAÇÃO DO DÉBITO TRIBUTÁRIO.DECISÃO DE PRIMEIRO GRAU MANTIDA. AGRAVO DE INSTRUMENTO NÃO PROVIDO”. (TJPR - 2ª C.Cível - 0070477 95.2021.8.16.0000 - Curitiba - Rel.: Desembargador Stewalt Camargo Filho - J. 28.06.2022).
Desse modo, é de se reformar a sentença apenas no que tange à multa, para prevalecer, nos termos deste voto, o art. 55, § 1º, XIV, “n”, da Lei n. 11580/1996, supramencionado.Ressalte-se, nos termos do voto, que o simples descumprimento da obrigação acessória justifica a glosa dos créditos e a aplicação da multa prevista na norma estadual.Conclui-se, portanto, que a nulidade do auto de infração deve ser afastada, como corretamente decidido pelo juízo a quo.Assim, dá-se parcial provimento à Apelação Cível, nos termos da fundamentação.Diante da sucumbência recíproca, no que tange ao que consta da sentença (mov. 234.1), prudente a parte autora (recorrente) arcar com 80% (oitenta) das custas e honorários advocatícios, ao passo que o recorrido é condenado em 20% (vinte) em custas e honorários advocatícios, seguindo-se o escalonamento estipulado pelo Código de Processo Civil, CPC (art. 85, §§ 3º, I ao V).