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Processo:

I. EXPOSIÇÃO FÁTICA
Trata de recurso de apelação cível interposto em face da sentença de mov. 58.1, que denegou a segurança pretendida e, por consequência, julgou extinto o processo com resolução do mérito, com fundamento no artigo 487, inciso I, do Código de Processo Civil.
Condenou, ainda, o impetrante ao pagamento de custas. Não houve condenação a honorários sucumbenciais, em atenção as Súmulas 512 do STF e 105 do STJ.
Opostos embargos de declaração pelo impetrante (mov. 62.1), esses restaram rejeitados (mov. 67.1).
Em suas razões (mov. 72.1), aduz a
Clínica Médica Gtomdoria S.S, em suma, que: a) atende aos requisitos legais para enquadramento no regime fixo, como demonstrado nos autos e reconhecimento pelo próprio auditor fiscal, de modo que os aspectos suscitados pela autoridade fiscal não tem o condão de alterar a natureza da sociedade ou afastar seu direito liquido e certo ao enquadramento pleiteado; b) se trata de sociedade pura, composta exclusivamente por pessoas físicas (médicos) na condição de sócios, cuja objeto social é a “prestação de serviços de atividades de consulta e tratamento médico a pacientes externos exercida em consultórios”; c) a emissão de notas fiscais pela cessão do espaço físico, se deu de maneira equivocada, sobretudo porque a apelante sequer é proprietária do espaço em que funciona; d) o fato de a Apelante ter uma administradora em nada interfere em seu direito ao ISS à alíquota fixa, visto que o trabalho continua sendo prestado pelos sócios, médicos, em nome próprio e sob sua total e exclusiva responsabilidade pessoal; e) há ofensa ao principio da irretroatividade fiscal, pois na forma dos artigos 150 e 146 do CTN, não se mostra possível a revisão do lançamento fiscal, visto que se trata de erro de direito; f) os fatos sempre foram de conhecimento do Municípios, eis que as notas fiscais foram emitidas de maneira eletrônica, constando no sistema informatizado fazendário, que tinha ciência imediata de sua emissão.
Pugna, assim, pelo conhecimento e provimento do recurso, para o fim de reformar a sentença, para o fim de reconhecer o direito líquido e certo da Apelante ser tributada pelo regime de ISS à alíquota Fixa (ISS Fixo) desde 19/04/2017 até 31/12/2021, impedindo qualquer cobrança retroativa por outro critério, visto a sua manifesta ilegalidade e inconstitucionalidade.
Em sede de contrarrazões (mov. 76.1), defende o Município de Curitiba que: a) tratando-se de caso em que é necessária dilação probatória para comprovar o preenchimento dos requisitos legais para deferimento do regime fixo de ISS, é incabível a via estreita do mandado de segurança; b) a parte não se desincumbiu de demonstrar que preenche os pressupostos legais, de modo que não há direito liquido e certo; c) a alteração contratual e a prática de atividades estranhas à medicina configuram a descaracterização da sociedade simples, resultando na necessidade de aplicação do regime de ISS variável; d) o desenquadramento da empresa do regime de ISS Fixo ocorreu conforme disposto no artigo 149, inciso VIII, do CTN, devido à descoberta de um fato que não era conhecido no momento do lançamento anterior, o que justificaria a aplicação retroativa dos seus efeitos. Requer, assim, o desprovimento do recurso.
Encaminhado os autos ao Ministério Público, esse se manifestou pelo conhecimento e desprovimento do recurso interposto (mov. 11.1).
Após, os autos vieram conclusos.
É o Relatório.

II. FUNDAMENTAÇÃO E VOTO
De plano, o recurso é adequado
e foi
interposto no prazo legal, preenchidos seus requisitos intrínsecos e extrínsecos, comportando conhecimento.
II. 1 Da modalidade de cobrança de ISS aplicável
Pretende a apelante o reconhecimento do direito de recolher o ISS de forma fixa, nos moldes do artigo 9º, §3º do Decreto-lei 406/68, sob o fundamento de que se trata de uma sociedade simples de prestação de serviços médicos.
Pois bem, quanto a temática, estabelece o artigo 9º, parágrafos 1º e 3º, do Decreto-Lei n. º 406/68, que o ISS será cobrado por alíquota fixa nas seguintes hipóteses:
Art. 9º A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
§ 1º Quando se tratar de prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o imposto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho. (...) § 3° Quando os serviços a que se referem os itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao imposto na forma do § 1°, calculado em relação a cada profissional habilitado, sócio, empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade pessoal, nos termos da lei aplicável.
Nesse ínterim, destaca-se que os itens mencionados no referido diploma legal se referem, respectivamente, a: a) médicos, inclusive análises clínicas, eletricidade médica, radioterapia, ultra-sonografia, radiologia, tomografia e congêneres (item 1); b) enfermeiros, obstetras, ortópticos, fonoaudiólogos, protéticos (prótese dentária) (item 4); c) médicos veterinários (item 8); d) contabilidade, auditoria, guarda-livros, técnicos em contabilidade e congêneres (item 25); e) agentes da propriedade industrial; f)
advogados (item 88); g) engenheiros, arquitetos, urbanistas, agrônomos (item 89); h)
dentistas (item 90); i) economistas (item 91); j) psicólogos (item 92).
Ressalte-se ainda, para elidir qualquer tipo de dúvida, que tal regramento não foi revogado pela entrada em vigor da Lei Complementar n.º 116 /2003, além disso, nos termos da Súmula n.º 663[2], do Supremo Tribunal Federal teve sua vigência recepcionada pela Constituição Federal.
Por seu turno, anota-se que o Código Municipal Tributário de Curitiba (Lei Complementar Nº 40/2001), quanto ao tema, assim estabelece:
Art. 9ª. As prestações de serviços consistentes no trabalho pessoal do próprio contribuinte serão gravadas por tributo fixo anual, nos seguintes valores: I - profissionais autônomos com curso superior: até R$ 500,00 (quinhentos reais); II - profissionais autônomos sem curso superior: até R$ 250,00 (duzentos e cinqüenta reais). Parágrafo Único. A regra deste artigo aplica-se somente aos prestadores de serviços regularmente inscritos em cadastro fiscal.
Art. 10. As sociedades profissionais, que prestem os serviços relacionados no § 2º, deste artigo, ficam sujeitas ao imposto na forma anual fixa, multiplicado pelo número de profissionais habilitados, sócios, empregados ou não, que prestem serviços em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade pessoal, desde que: I - sejam exercentes de atividade de natureza civil, de exercício profissional que não constitua elemento de empresa; III - as atividades limitem-se exclusivamente aos serviços de uma das alíneas do § 2º, deste artigo; IV - não possua pessoa jurídica como sócio; V - os profissionais que a compõem devem possuir habilitação específica para a prestação dos serviços descritos em uma das alíneas do § 2º, deste artigo; VI - seus equipamentos, instrumentos e maquinário, sejam necessários à realização da atividade-fim e usados exclusivamente pelo profissional habilitado na execução do serviço pessoal e intelectual em nome da sociedade. § 1º Para enquadramento como sociedade profissional com vistas à tributação fixa anual, o contribuinte deverá apresentar requerimento acompanhado de documentos, no prazo máximo de 30 (trinta) dias antes do início do exercício fiscal, declarando o preenchimento dos requisitos, conforme regulamento. § 2º São consideradas sociedades profissionais os serviços prestados por: a) administradores; b) advogados; c) agentes da propriedade industrial; d) agrônomos; e) arquitetos; f) biólogos g) contadores e técnicos em contabilidade; h) dentistas; i) economistas;
j) enfermeiros; k) engenheiros; l) fisioterapeutas; m) fonoaudiólogos; n) geólogos; o) jornalistas; p) médicos; q) médicos veterinários; r) nutricionistas; s) protéticos; t) psicólogos e psicanalistas; u) terapeutas ocupacionais; v) urbanistas. § 3º O fornecimento de dados inexatos com vistas ao enquadramento ou permanência no regime de tributação fixa anual implicará no desenquadramento retroativo e no recolhimento do ISS sobre o faturamento, com os devidos acréscimos legais. § 4º O pagamento de pró-labore aos administradores e aos sócios da sociedade profissional, não implica na exclusão do regime de ISS fixo.
Nota-se, portanto, que conforme a dicção dos artigos supracitados, para que seja aplicada a tributação pelo ISS de forma fixa, é imperiosa a comprovação do preenchimento de alguns requisitos específicos, quais sejam, ser a sociedade uniprofissional, a responsabilidade pessoal de cada profissional habilitado pelos serviços prestados e a inexistência de caráter empresarial na atividade exercida.
Nesse sentido, é a jurisprudência consolidada do Superior Tribunal de Justiça:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AÇÃO DECLARATÓRIA. ISS PRIVILEGIADO. SOCIEDADE SIMPLES DE RESPONSABILIDADE LIMITADA. DESPROVIMENTO DO AGRAVO INTERNO. MANUTENÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA. INCIDÊNCIA DO ENUNCIADO DA SÚMULA N. 7/STJ.I - Na origem, trata-se de ação declaratória objetivando a anulação do débito fiscal, tanto em relação à obrigação tributária principal quanto às multas e obrigações tributárias acessórias diante da falta de previsão legal para a tributação com base no faturamento. Bem como, seja determinado o recolhimento do ISSQN sob a forma privilegiada, ou seja, por valor fixo por profissional habilitado, por força do disposto no § 3º do art. 9º do Decreto-Lei n. 406/1968.Na sentença o pedido foi julgado parcialmente procedente. No Tribunal a quo, a sentença foi mantida.II - O Tribunal a quo, para acolher a tese de higidez do tratamento privilegiado para incidência do ISSQN previsto no art. 9º §§ 1º e 3º do DL n. 406/1968, afirmou: "In casu, a prova constante dos autos conduz à conclusão de que a sociedade autora preenche os requisitos legais para a tributação privilegiada, quais sejam: (a) caráter uniprofissional, ou seja, as sócias, devidamente habilitadas, desempenham atribuições da mesma categoria profissional; (b) caráter de pessoalidade, assumindo as sócias a responsabilidade pelo exercício direto de suas atividades; e (c) ausência de caráter empresarial. Ademais, a adoção do tipo sociedade limitada, com previsão de distribuição dos lucros, não transforma automaticamente a sociedade simples em sociedade empresária, já que tal característica contratual não interfere na pessoalidade do serviço prestado, tampouco na responsabilidade pessoal que é atribuída às sócias pela legislação de regência - ambas médicas veterinárias que atuam diretamente na prestação da atividade técnica objeto do contrato social.III - Nesse panorama, para afastar a convicção pela existência dos requisitos, acolhendo a tese do recorrente, seria necessário a revisão do conjunto probatório utilizado pelo julgador para chegar à conclusão a que chegou. Incidência da Súmula n. 7/STJ.IV - Por outro lado, o Superior Tribunal de Justiça tem jurisprudência consolidada no sentido de que a natureza de sociedade limitada, por si só, não afasta o tratamento privilegiado descrito no regramento legal de regência, devendo serem verificados os requisitos constante do referido dispositivo. Sobre o assunto, confiram-se: AgInt no REsp n. 1.912.534/PR, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 31/5/2021, DJe de 2/6/2021; AgInt no REsp n. 2.014.175/MG, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 9/11/2022, DJe de 11/11/2022;AgInt no AREsp n. 1.665.863/SP, relatora Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, julgado em 28/11/2022, DJe de 1º/12/2022.V - Agravo interno improvido.(AgInt no REsp n. 2.031.039/RS, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 12/6/2023, DJe de 16/6/2023.)
DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. ISSQN. SOCIEDADES SIMPLES NO REGIME LIMITADO. QUADRO SOCIETÁRIO COMPOSTO POR MÉDICOS. RECOLHIMENTO DO ISSQN PELA ALÍQUOTA FIXA. REGIME DO ARTIGO 9º, § 3º, DO DECRETO-LEI 406/1968. SERVIÇO PRESTADO EM CARÁTER PESSOAL E EM NOME DA SOCIEDADE. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA PROVIDO.1. O cerne da questão reside na caracterização da embargante como sociedade civil de profissionais, o que lhe permitiria gozar da alíquota fixa do ISSQN, nos moldes do artigo 9º, § 3º, do Decreto-Lei 406/1968.2. No caso em tela, trata-se de sociedade simples limitada, em que o objeto social é a prestação de serviços médicos desenvolvidos diretamente pelos sócios que compõem o quadro societário (fls. 347/348, e-STJ), cuja responsabilidade pessoal é regida pelo Código de Ética Médica.3. Circunscrito a estes parâmetros fáticos sobreditos, assevera-se que a fruição do direito a tributação privilegiada do ISSQN depende, basicamente, da análise da atividade efetivamente exercida pela sociedade, para saber se ela se enquadra dentre aquelas elencadas no § 3º do art. 9º do Decreto-lei n. 406/1968 (itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 92 da lista anexa à LC n. 56/1987), bem como se perquirir se a atividade intelectual, científica, literária ou artística desempenhada pela pessoa jurídica não constitua elemento de empresa, ou melhor, nos termos do artigo 966 do Código Civil, que os fatores de produção, circulação e de organização empresarial não se sobreponham à atuação profissional e direta dos sócios na condução do objeto social da empresa, sendo irrelevante para essa finalidade o fato de a pessoa jurídica ter se constituído sob a forma de responsabilidade limitada.4. Desta forma, ressalvado os modelos puramente empresariais, como ocorre com as espécies de sociedades anônimas e comandita por ações, não é relevante para a concessão do regime tributário diferenciado a espécie empresarial adotada pela pessoa jurídica, pois como no caso concreto ora analisado, pode haver sociedades limitadas que não são empresárias, conforme preveem expressamente os artigos 982 e 983 do Código Civil.5. Embargos de Divergência providos.(EAREsp n. 31.084/MS, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, relator para acórdão Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, julgado em 24/3/2021, DJe de 8/4/2021.)
Estabelecidas tais balizadas, no caso concreto, da leitura do contrato social da Clínica Médica Gtomdoria SS (mov. 1.2), apura-se que essa é uma sociedade civil que tem por objeto social a prestação de serviços médicos de consulta e tratamento médico a pacientes externos exercidas em laboratórios, como pode ser visto na captura abaixo:

Ademais, conforme comprovantes juntados no mov. 12.2, ambos os sócios são médicos, com registro ativo no Conselho Regional de Medicina do Paraná.
Especialmente quanto a responsabilidade dos sócios, estabelece expressamente que esta será ilimitada, no que se refere aos danos que causarem a terceiros no exercício da atividade profissional:

Nesse interim, ainda, convém salientar que na forma do Código de Ética Médica, norma de regência da categoria, a responsabilidade dos médicos será sempre pessoal, veja-se:
É vedado ao médico: Art. 1º Causar dano ao paciente, por ação ou omissão, caracterizável como imperícia, imprudência ou negligência. Parágrafo único. A responsabilidade médica é sempre pessoal e não pode ser presumida. Art. 2º Delegar a outros profissionais atos ou atribuições exclusivas da profissão médica. Art. 3º Deixar de assumir responsabilidade sobre procedimento médico que indicou ou do qual participou, mesmo quando vários médicos tenham assistido o paciente. Art. 4º Deixar de assumir a responsabilidade de qualquer ato profissional que tenha praticado ou indicado, ainda que solicitado ou consentido pelo paciente ou por seu representante legal.
Não há dúvidas que tais condições, em princípio, poderiam corroborar com a manutenção da sociedade no regime de ISS fixo.
Observa-se, no entanto, que embora o contrato social vincule a atividade exercida a serviços médicos, conforme documentos apresentados pelo Município, foram emitidas, ao menos, onze notas fiscais (mov. 1.12, pgs. 13-23) relacionadas a serviço totalmente dissociado da área indicada, qual seja cessão de espaço físico, circunstância que indica multiplicidade de atividades.
Registre-se, ainda, que tal entendimento é corroborado pelo fato de que a partir de terceira alteração do contrato social, datada de 03/04/2019, a administração da sociedade passou a ser realizada por terceiro, estranho ao quadro societário, conforme cláusula sétima:

Não se ignora o entendimento desta Corte que a mera existência de administrador/colaborador, por si só, não possui o condão de atribuir caráter empresarial à sociedade, contudo considerando os termos em que estabelecida, em especial diante do deslocamento do poder decisório, e somada a existência de provas de realização de multiplicidade de atividades, constata-se a existência de fortes indícios de que a organização empresarial se sobrepõe à atuação profissional e direta dos sócios na condução do objeto social da empresa, como bem concluiu a Administração Municipal.
Assim, a vista do exposto, perceptível que tais particularidades são suficientes para que houvesse desenquadramento, tal como efetuado.
Neste mesmo sentido, é o posicionamento desta Colenda 2ª Câmara Cível, externado em acórdão de minha relatoria:
APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO DECLARATÓRIA. TRIBUTÁRIO. ISSQN FIXO. ENQUADRAMENTO. RECURSO DESPROVIDO.1. TRATA-SE DE RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL INTERPOSTO EM FACE DE SENTENÇA QUE JULGOU IMPROCEDENTE A AÇÃO SOB O ARGUMENTO DE QUE NÃO FORAM PREENCHIDOS OS REQUISITOS LEGAIS E INFRALEGAIS PARA CONCESSÃO DO PEDIDO ADMINISTRATIVO.2. QUESTÃO EM DISCUSSÃO QUE SE BASEIA NA VERIFICAÇÃO DA POSSIBILIDADE DE ENQUADRAMENTO DA APELANTE AO REGIME ESPECIAL DE ISS-FIXO ANTE DECISÃO DE DESENQUADRAMENTO E PEDIDO NÃO CONHECIDO PELO ENTE FAZENDÁRIO.3. DESENQUADRAMENTO DO ISS-FIXO. DEVIDO. INEXISTÊNCIA DOS ELEMENTOS ENSEJADORES DA TRIBUTAÇÃO DO ISS, NA MODALIDADE FIXA. ART. 9º, §1º DO DECRETO-LEI N. 406/1968. RECEPÇÃO PELA CONSTITUIÇÃO FEDERAL NOS TERMOS DA SÚMULA N. 663/STF. INTELIGÊNCIA DO ART. 10 DA LEI MUNICIPAL 40/2001. CONTRATO SOCIAL NO QUAL CONSTAVA, À ÉPOCA DO DESENQUADRAMENTO, A RESPONSABILIDADE LIMITADA DOS SÓCIOS, A EXISTÊNCIA DE MAIS DE UMA ÁREA DE ATUAÇÃO NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS E QUE CONTÉM CLÁUSULAS QUE ATESTAM CARÁTER EMPRESARIAL. REQUISITOS NÃO PREENCHIDOS. SENTENÇA MANTIDA. 4. NOVO REQUERIMENTO DE ENQUADRAMENTO. DECISÃO ADMINISTRATIVA DE NÃO CONHECIMENTO DO PEDIDO PELA AUSÊNCIA DE APRESENTAÇÃO DE TODOS OS DOCUMENTOS ELENCADOS NO ART. 1º, DO DECRETO Nº 729/2018. NÃO APRESENTAÇÃO DO RAIS 2021. AUSÊNCIA DE APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTO OU DE SEUS SUBSTITUTOS QUE IMPEDE O CONHECIMENTO DO REQUERIMENTO. PODER JUDICIÁRIO QUE ESTÁ VEDADO DA ANÁLISE DE MÉRITO, CONVENIÊNCIA E OPORTUNIDADE DE ATO ADMINISTRATIVO. SENTENÇA MANTIDA.5. MAJORAÇÃO DOS HONORÁRIOS EM SEDE RECURSAL, NOS TERMOS DO ART. 85, § 11, DO CPC.6. RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO.(TJPR - 2ª Câmara Cível - 0003399-38.2022.8.16.0004 - Curitiba -
Rel.: SUBSTITUTO CARLOS MAURICIO FERREIRA -
J. 24.02.2025)
Em tempo, convém salientar, por fim, que embora se alegue eventual equívoco na emissão dos mencionados documentos, a alteração do entendimento adotado não se monstra possível, tendo em vista que inexiste prova pré-constituída que permita conclusão diversa.
Destaca-se, nesse sentido, que o mandado de segurança é instrumento constitucional de defesa de direitos líquidos e certos, não cabendo dilação probatória.
Corroborando com tal raciocínio:
APELAÇÃO CÍVEL. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. SENTENÇA QUE INDEFERIU A PETIÇÃO INICIAL. ISS FIXO. SOCIEDADE SIMPLES QUE PRESTA SERVIÇO DE CONTABILIDADE, CONSULTORIA E AUDITORIA. INDEFERIMENTO DO PEDIDO, EM RAZÃO DA EXISTÊNCIA DE FUNCIONÁRIOS CLASSIFICADOS COMO PESSOAL DE OPOIO ATUANDO EM ETAPA DA ATIVIDADE PRINCIPAL. AFRONTA AO ART. 5º, §§ 1º E 2º DA INSTRUÇÃO NORMATIVA 001/2020 DO MUNICÍPIO DE CAMBÉ. EVENTUAL EXISTÊNCIA DE TERCEIROS TRABALHANDO QUE DEMANDA DILAÇÃO PROBATÓRIA. INVIABILIDADE EM MANDADO DE SEGURANÇA. JURISPRUDÊNCIA. PEDIDO DE COMPENSAÇÃO DE VALORES PREJUDICADO. SENTENÇA MANTIDA. RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO.(TJPR - 2ª Câmara Cível - 0009219-13.2021.8.16.0056 - Cambé -
Rel.: SUBSTITUTO RODRIGO FERNANDES LIMA DALLEDONE -
J. 22.05.2023)
MANDADO DE SEGURANÇA. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS (ISS). SINDICATO. PRETENSÃO À TRIBUTAÇÃO MEDIANTE ALÍQUOTA FIXA ANUAL. AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO EVIDENCIÁVEL DE PLANO. NECESSIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO DAS QUESTÕES NA VIA DO MANDADO DE SEGURANÇA. Recurso não provido. (TJPR, 1ª Câmara Cível, 624396-5, Rel. Ruy Cunha Sobrinho, unânime, j. 06.04.2010).
Conclui-se, assim, com base nas ponderações firmadas e a necessidade de uma maior dilação probatória, o que não é possível em mandado de segurança, adequado o desprovimento do recurso e a manutenção da sentença.
II. 2 Da aplicação do art. 146 do CTN
Aduz o apelante, ainda, que há ofensa ao princípio da irretroatividade fiscal, pois na forma dos artigos 150 e 146 do CTN, não se mostra possível a revisão do lançamento fiscal, visto que se trata de erro de direito.
Sem razão, contudo.
Explica-se. Quanto a distinção de erro de fato e de direito, bem esclarece Paulo de Barros Carvalho[3]:
Enquanto o 'erro de fato' é um problema intranormativo, um desajuste interno na estrutura do enunciado, o 'erro de direito' é vício de feição internormativa, um descompasso entre a norma geral e abstrata e a individual e concreta. Assim constitui 'erro de fato', por exemplo, a contingência de o evento ter ocorrido no território do Município 'X', mas estar consignado como tendo acontecido no Município 'Y' (erro de fato localizado no critério espacial), ou, ainda, quando a base de cálculo registrada para efeito do IPTU foi o valor do imóvel vizinho (erro de fato verificado no elemento quantitativo). 'Erro de direito', por sua vez, está configurado, exemplificativamente, quando a autoridade administrativa, em vez de exigir o ITR do proprietário do imóvel rural, entende que o sujeito passivo pode ser o arrendatário, ou quando, ao lavrar o lançamento relativo à contribuição social incidente sobre o lucro, mal interpreta a lei, elaborando seus cálculos com base no faturamento da empresa, ou, ainda, quando a base de cálculo de certo imposto é o valor da operação, acrescido do frete, mas o agente, ao lavrar o ato de lançamento, registra apenas o valor da operação, por assim entender a previsão legal. A distinção entre ambos é sutil, mas incisiva.
Nota-se, portanto, que o erro de fato pode ser considerado quanto a uma valoração equivocada da realidade ou, ainda, na verificação da ocorrência de uma hipótese descrita abstratamente na lei, ao passo que o erro de direito será aquele baseado em equívoco decorrente de novo critério jurídico.
Registre-se, nesse sentido, que a distinção se faz necessária, uma vez que admite-se a revisão do lançamento na hipótese de erro de fato, dentro do prazo decadencial, sendo vedada, contudo, a revisão do lançamento tributário, em razão de erro de direito.
Nesse sentido:
TRIBUTÁRIO. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ISSQN. REVISÃO DO LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ERRO DE FATO. ART. 149, VIII, CTN. PODER/DEVER DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA. REQUANTIFICAÇÃO MONETÁRIA DA BASE DE CÁLCULO. PROSSEGUIMENTO DA EXECUÇÃO FISCAL. RECURSO ESPECIAL PROVIDO.I - A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de que incide o ISSQN na venda de planos de saúde, tendo como base de cálculo tão somente a receita advinda da cobrança da taxa de administração. Nesse sentido: REsp n. 875.388/SP, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 2/10/2007, DJ de 25/10/2007, p. 130; EDcl nos EDcl no REsp n. 875.388/SP, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 16/10/2008, DJe de 29/10/2008.II - A revisão do lançamento tributário, observado o poder-dever de autotutela da Administração Tributária, apenas pode ser exercida nas hipóteses do art. 149 do CTN, observado o prazo decadencial para a constituição do crédito tributário.III - No caso de erro de fato, a Administração Tributária tem o poder/dever de revisar de ofício o lançamento quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória (art. 145, III, c/c art. 149, IV, do CTN). Nesse sentido: REsp n. 1.133.027/SP, relator Ministro Luiz Fux, relator para acórdão Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, julgado em 13/10/2010, DJe de 16/3/2011.IV - É dever do contribuinte recolher os valores devidos de ISSQN no montante correto, o fato de declarar determinado valor ao fisco municipal e outro valor distinto à agência reguladora federal se enquadra na hipótese do art. 149, IV, do CTN.V - No procedimento de revisão do lançamento tributário, configura-se erro de fato (art. 149, VIII, CTN) a hipótese de requantificação monetária da base de cálculo do imposto, adequando-se ao valor efetivamente devido pelo contribuinte, afastando-se o erro de direito (equívoco na valoração jurídica dos fatos), hipótese que o lançamento tributário seria imodificável (art. 146, CTN).VI - Recurso especial provido para autorizar o prosseguimento da execução fiscal.(AREsp n. 2.362.445/SP, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 4/6/2024, DJe de 6/6/2024.)
Com efeito, no caso concreto, constata-se que a revisão foi realizada por fato não conhecido na ocasião do lançamento anterior, qual seja a existência de realização de atividade diversa da prevista no contrato social e a configuração de elementos empresariais na sociedade, conjectura que configura em erro de direito.
Frisa-se que não foi comprovado qualquer falha decorrente da aplicação da lei.
Assim, a revisão é autorizada, conforme art. 149, inciso VIII, do CTN:
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: (...)VIII - quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior;
Em idêntico sentido, já se manifestou esta Corte:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. SOCIEDADE UNIPROFISSIONAL DE CONTADORES. REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO. DESENQUADRAMENTO COM EFEITOS RETROATIVOS. MANUTENÇÃO.1. No caso em tela, pelo contrato social juntado, trata-se de sociedade composta por sócios contadores, cujo objeto é a prestação de serviços de contabilidade e auditoria contábil, com responsabilidade pessoal e ilimitada dos sócios de serviços. Tal configuração permitiu seu enquadramento no regime especial de tributação do ISS, conforme os §§ 1º e 3º do art. 9º do Decreto-Lei n. 406/68 e art. 10 da LC n. 40/01 do Município de Curitiba.2. Contudo, a sociedade emitiu diversas notas fiscais referentes à prestação de serviços de assessoria jurídica – atividades que não podem ser desempenhadas por contadores. Esse fato evidencia o caráter empresarial da sociedade, corroborado pela ampla gama de serviços oferecidos pela apelante, que vai além dos serviços típicos de um escritório de contabilidade, inclusive, com divulgação em seu site de que seus clientes são atendidos por equipe composta de contadores e advogados.3. O desenquadramento da sociedade apelante no regime especial não ocorreu em virtude de sua opção pelo Simples Nacional, já que os escritórios de contabilidade podem enquadrar-se simultaneamente no regime do ISS fixo e do Simples Nacional (§§ 22-A, 22-B e 22-C do art. 18 da LC 123/2006 c/c art. 12-A da LC 40/01 do Município de Curitiba). O motivo do desenquadramento foi a prestação de múltiplos serviços além dos “serviços de contabilidade” previstos na legislação pertinente. 4. Como o desenquadramento da empresa no ISS fixo ocorreu com base na previsão do art. 149, VIII, do Código Tributário Nacional, por fato desconhecido à época do lançamento anterior, não há impedimento à imposição de efeitos retroativos.5. Recurso conhecido e não provido.(TJPR - 1ª Câmara Cível - 0004481-07.2022.8.16.0004 - Curitiba -
Rel.: DESEMBARGADOR SERGIO ROBERTO NOBREGA ROLANSKI -
J. 05.11.2024)
Por mero corolário lógico, não há o que se falar na aplicação do art. 146 do CTN, sendo irretocável o entendimento proferido na sentença, também quanto ao tópico.
II. 3 Conclusão
Destarte, pelas razões expostas, voto por conhecer do recurso de apelação cível e negar-lhe provimento, mantendo a sentença em sua integralidade.